1. Сущность, цели и содержание бухгалтерского учета
1.1. Общая характеристика хозяйственного учета и его виды
Для управления общественным воспроизводством необходимо осуществлять хозяйственный учет.
Хозяйственный учет - это деятельность обеспечивающая количественное отражение и качественную характеристику процессов материального воспроизводства для управления ими.
Хозяйственный учет эхо система наблюдения, измерения и регистрации процессов материального воспроизводства.
Он включает три взаимосвязанные виды: оперативный, бухгалтерский и статистический учет. Каждый из них имеет свою специфику, задачи и методы. Они дополняют друг друга н составляют единую систему хозяйственного учета.
Оперативный учет - это способ текущего отражения отдельных хозяйственных операций и процессов на отдельных участках для повседневного контроля и оперативного руководства этими процессами.
При помощи оперативного учета формируются сведения о количестве и качестве выпущенной продукции, о выполнении норм выработки и расходе материалов, о выполнении хозяйственных договоров и т.п.
Статистический учет (статистика) изучает закономерности и взаимосвязи массовых социально-экономических явлений и процессов. Она не только отражает, но и выявляет закономерности. Ее данные имеют большое значение для управления народным хозяйством в целом, а также отдельными регионами.
Статистика тесно связана с оперативным и бухгалтерским учетом. Обобщая их сведения, статистика имеет свои особые приемы сбора данных (анкетирование, перепись и др.) и методы обработки этих данных (группировка, сравнение, индексы, корреляционный и др.).
Третий вид хозяйственного учета - это бухгалтерский учет. Рассмотрим его характеристику более подробно.
1.2. Измерители, применяемые в хозяйственном учете
Для количественного отражения и качественной характеристики хозяйственных средств и процессов в хозяйственном учете применяются натуральные, трудовые и денежные измерители.
Натуральные измерители соответствуют физическим свойствам предметов, характеризующие их потребительские качества (штуки, метры, кг, литры и т.п.).
Натуральные измерители могут быть простыми и комбинированными, сочетающими в себе два или несколько простых натуральных измерителя. Например: тонна/км, киловатт/час и т.д.
Трудовые измерители служат для исчисления затрат труда. Будучи выражены в единицах времени они позволяют определить количество времени, затраченного на выполнение той или иной работы (дни, часы, минуты). Трудовые измерители часто применяются в сочетании с натуральными (человеко-дни, человеко-часы и т.д.).
Денежные измерители позволяют обобщать и сопоставлять неоднородные хозяйственные показатели. Применение такого измерителя позволяет исчислять стоимость и себестоимость материальных ценностей, осуществлять все расчетные операции, исчислять заработную плату работников, определять результат работы предприятия его доходность и т.д.
Все три вида учетных измерителей представляют собой единую систему и используются в хозяйственном учете.
Преимущество имеет денежный измеритель, поскольку он позволяет обобщать и сопоставлять.
Применение единой системы измерителей для учета и планирования позволяет сопоставлять отчетные данные с заданиями бизнес-планов и определять степень их выполнения.
1.3. Бухгалтерский учет и его основные аспекты
Бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, измерения, регистрации и обобщения в денежном выражении информации об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Бухгалтерский учет является юридически обязательным для любого предприятия независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности.
В системе бухгалтерского учета формируется информация для внешних и внутренних пользователей.
Отличительными особенностями бухгалтерского учета являются:
1. Ограниченность предмета бухгалтерского учета рамками конкретного хозяйственного субъекта (организация);
2.Полнота и непрерывность;
3.Документальная обоснованность;
4.Использованне особых методов обработки данных (бухгалтерские счета, двойная запись, баланс и др.).
Бухгалтерский учет призван занимать в информационной системе управления центральное место. Однако, это не означает, что в бухгалтерском учете формируется вся информация, которая необходима широкому кругу пользователей при принятии решений.
В зависимости от решаемых задач бухгалтерский учет подразделяется на финансовый и управленческий.
Финансовый учет - это система сбора, регистрации, обработки информации и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности по ограниченному кругу показателей. Это обязательный учет, законодательно регламентируемый.
Финансовый учет охватывает значительную часть бухгалтерского учета, он аккумулирует информацию об имуществе и обязательствах предприятия, о финансовом положении и финансовых результатах деятельности, а также об изменении финансового положения организации.
Финансовый учет должен быть сплошным (полным), документально обоснованным и осуществляться в стоимостном выражении.
Методика финансового учета основана на действующих законах, положениях по бухгалтерскому учету и отчетности. Представляемая в финансовой (бухгалтерской) отчетности информация является обязательной. Финансовые отчеты составляются за прошедший период в соответствии с утвержденной периодичностью, на строго определенную дату. Организации несут ответственность за достоверность финансовой отчетности. Ее данные должны быть доступны для любого пользователя, и в соответствии с действующим законодательством публиковаться в открытой печати.
Данные финансового учета широко используются внешними и внутренними пользователями для принятия управленческого решения. При этом у внутренних пользователей – управленцев разного уровня обычно возникает потребность в дополнительной детализированной информации. Такая информация представляется управленческим учетом.
Управленческий учет - это система предназначенная для формирования информации используемой только узким кругом специалистов данного предприятия. Данные управленческого учета являются коммерческий тайной, доступ к информации такого рода строго ограничен.
По своему содержанию управленческий учет шире и глубже финансового учета. Для него характерно отсутствие законодательных и методических ограничений. Он не является обязательным. Выбор направлений управленческого учета и конкретных методических приемов определяется только исходя из потребностей и возможностей конкретного предприятия.
Управленческий учет более детализирован, чем финансовый учет. Это в большей мере аналитический учет, который формирует информацию не только для управления предприятия в целом, но и для управления его отдельными структурными подразделениями: цехами, участками, отделами.
В отличие от финансового учета управленческий учет не ограничен только денежными измерителями и в нем используется вся система измерителей: натуральные, условно -натуральные, трудовые и стоимостные. При этом выбирается тот измеритель, который наиболее подходит в конкретных условиях.
В управленческом учете содержание представляемых отчетов меняется в зависимости от целевого назначения. Они могут быть составлены на любой момент, и, как правило, отражают динамику исследуемых показателей. Их характер меняется, он может быть не только последующим, но и оперативным, и перспективным (т.е. направленным в будущее для прогнозирования результатов).
Важнейшей специфической особенностью управленческого учета является интерпретация полученной учетной информации, ее экономический анализ.
Итак, управленческий учет • это прежде всего учет затрат и издержек производства, калькуляция себестоимости продукции, то есть, так называемый, производственный учет. Он детализирован по видам продукции, видам затрат, по местам возникновения затрат, по центрам ответственности и т.п.
В таблице 1 в систематизированном виде представлены наиболее существенные отличительные особенности финансового и управленческого учета.
В российской практике финансовый и управленческий учет представляют единую систему бухгалтерского учета.
В международной практике известны две формы связи финансового и управленческого учета: автономная (двухкруговая) и интегрированная (моническая) системы.
Таблица 1 Наиболее существенные отличительные особенности финансового и управленческого учета.
1.4. Место бухгалтерского учета в системе управления предприятием
Непременным условием эффективного функционирования предприятия является непрерывное управление.
Управление предприятием немыслимо вне четырех взаимосвязанных функций управления: планирования, учета (контроля), анализа и регулирования.
На рисунке 1 показано взаимодействие функций управления.
Планирование задает цель финансово-хозяйственной деятельности, устанавливает плановый уровень технико-экономических, финансовых показателей.
Учёт фиксирует фактическое состояние объекта (фактические технико-экономические и финансовые показатели). Он представляет информацию для оценки работы предприятия, изыскания резервов, а также для планирования, прогнозирования и контроля.
Экономический шалю. На основании информации планов и учета путем применения системы специфических приемов обработки информации позволяет дать оценку работы предприятия и выявить резервы.
Правильно организованный анализ - это осмысление процессов необходимых для принятия оптимального управленческого решения.
Регулирование - это воздействие на объект управления исходя из выявленных отклонений и резервов с целью повышения эффективности его работы. Оно является прерогативой человека.
Важным этапом управления является корректировка бизнес-планов.
Управление предприятием возможно лишь в единстве четырех его важнейших функций: планирования, учета, анализа и регулирования.
Учетная информация необходима для проведения экономического анализа и принятия обоснованного планового задания. Ее отсутствие не позволяет принять обоснованное управленческое решение на любом уровне.




Рис. 1 Схема управления хозяйственной деятельностью предприятия.
1.5. Основные задачи бухгалтерского учета и предъявляемые к нему требования
При переходе к рыночной экономике на первый план выдвигается необходимость повышения действенности информационных, контрольных и аналитических функций бухгалтерского учета.
В новых условиях работники учета должны понять, что их работа оказывает большое влияние на выживание организации в конкурентных условиях рыночной экономики, когда нужно учитывать воздействие на производство и финансово-хозяйственную деятельность высоких процентов за пользование кредитом, уровень инфляции и другие особенности рынка.
Работники учетной профессии должны овладеть методами экономического анализа, позволяющими эффективно управлять хозяйственно-финансовой деятельностью организации. Необходимым условием прибыльности и конкурентоспособности в рыночных условиях является контроль, анализ и регулирование денежных операции, долговых и кредитных отношений, постоянное управление запасами и затратами, то есть повышение управленческой функции учета.
В настоящее время осуществляется работа по переходу России на принятую в международной практике систему учета и отчетности, отвечающую требованиям рыночной экономики. Осуществляется внедрение международных стандартов принятых в Организации Объединенных Наций.
Разработан Закон РФ «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ. Создается серия стандартов по бухгалтерскому учету (ПБУ).
Разработана концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренная Методическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров, и Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами, утвержденная постановлением Правительства РФ № 283 от 6 марта 1998 г..
Основные задачи бухгалтерского учета и предъявляемые к нему требования вытекают из Федерального Закона «О бухгалтерском учете» и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ:
Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации, ее имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности.
Обеспечение контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации (в области налогообложения, формирования пенсионного фонда, фонда обязательного медицинского страхования и по другим направлениям).
Предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов, обеспечение ее финансовой устойчивости.
Содействие управлению как оперативному, текущему, так и перспективному. Осуществление анализа и интерпретация информации для выявления тенденции развития организаций. Выбор оптимальных управленческих решений (из нескольких альтернативных вариантов).
Содействие эффективному использованию ресурсов, снижению себестоимости, повышению прибыльности, рентабельности хозяйствования и росту конкурентоспособности предприятия.
Обеспечение сохранности всех видов имущества. Бухгалтерский учет обязаны вести все юридические
лица находящиеся на территории страны.
Все другие лица и граждане (без образования юридического лица) ведут учет доходов, расходов и составляют отчетность в порядке предусмотренном налоговым законодательством.
В соответствии с действующим Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и «Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности» к бухгалтерскому учету во всех организациях не зависимо от форм собственности предъявляются следующие требования.
Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в рублях (в валюте РФ).
Бухгалтерский учет ведется на русском языке.
Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящихся у данной организации,
Бухгалтерский учет должен вестись в соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» и Положениями по ведению бухгалтерского учета и отчетности.
Бухгалтерский учет ведется непрерывно в хронологической последовательности с момента регистрации предприятия (организации) в качестве юридического лица до момента его реорганизации или ликвидации (в порядке установленном законодательством РФ).
Бухгалтерский учет должен быть документально обоснованным и реальным. В Российском законодательстве предусмотрена уголовное наказание за преднамеренное искажение данных и уклонение от налогов.
Учет текущих затрат на производство продукции (работ, услуг) ведется отдельно от учета затрат на работы (услуги) связанные с капитальными и финансовыми вложениями.
Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организации ведется методом двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета в соответствии с утвержденным рабочим планом счетов бухгалтерского учета.
При этом должно быть обеспечено равенство данных аналитического и синтетического учета, и отчетности по соответствующим показателям.
Информация, формируемая в ходе бухгалтерского учета должна также соответствовать ряду основных требований.
Прежде всего она должна быть полезной пользователям, то есть полной, надежной, существенной, своевременной и нейтральной.
Объем, содержание, полезность, формы и сроки представления информации в рамках конкретной организации (для внутренних пользователей) устанавливает ее руководство в соответствии с решаемыми задачами.
Полнота информации, представляемой для внешних пользователей, обеспечивается типовыми формами бухгалтерской отчетности и правилами их формирования.
Надежность информации означает ее способность объективно отражать факты хозяйственной деятельности, к которым она имеет отношение, и не содержать существенных ошибок. При этом отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете должно осуществляться прежде всего с позиции их экономического содержания и условий хозяйствования.
Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решение заинтересованных пользователей.
Полезность и существенность информации является основным критерием уместности (целесообразности) информации.
Полезность информации во многом определяется ее сравнимостью. Заинтересованные пользователи должны быть информированы об учетной политике принятой организацией и любых изменениях в ней, влияющих на финансовые результаты деятельности организации.
Важным требованием, предъявляемым к информации и факторам влияющим на ее уместность (целесообразность), является своевременность. Отсрочка представления информации заинтересованным пользователям может привести к потере ее уместности,
На уровне оперативного управления конкретной организацией требования своевременности и надежности информации нередко вступают в противоречие. При принятии оперативного управленческого решения может возникнуть необходимость воспользоваться ограниченной, доступной в данный момент информацией.
Важными принципиально новыми требованиями, предъявляемыми к бухгалтерской информации, является ее нейтральность и осмотрительность.
Нейтральность означает недопустимость специального отбора и оформления информации для влияния на решение заинтересованных пользователей с целью достижения предопределенного результата и последствий.
В условиях неопределенности при формировании информации необходимо придерживаться осмотрительности в суждениях и оценках, чтобы не допустить завышения активов и доходов, занижения обязательств и расходов, а также создание скрытых резервов.
Польза, извлекаемая из информации, формируемой в бухгалтерском учете должна быть сопоставима с затратами на подготовку этой информации.
1.6. Пользователи бухгалтерской и финансовой отчетности
Пользователь бухгалтерской отчетности - это юридическое или физическое лицо заинтересованное в информации данной организации.
Важнейшими внешними пользователями бухгалтерской отчетности являются:
Правительственные учреждения, заинтересованные в информации о распределении ресурсов, и, следовательно, деятельности организации. Им нужна информация для осуществления налоговой политики, для расчета национального дохода и аналогичных статистических показателей. Это прежде всего органы государственной налоговой инспекции, органы государственной статистики и др.
Инвесторы (как настоящие, так и потенциальные), им нужна информация для принятия решения покупать, держать или продавать акции.
Кредиторы, они используют информацию для определения возможности возвращения долгов.
Банки, которые на основании информации бухгалтерской отчетности принимают решение о возможности предоставления кредитов.
Поставщики и подрядчики, они на основании форм бухгалтерской отчетности судят о платежеспособности покупателя (заказчика), его способности вовремя расплатиться,
Страховые и другие организации.
Общественные организации также хотели бы получить информацию о направлениях развития того или иного предприятия.
С 1996 года в рыночных условиях в Российской Федерации происходит расширение круга лиц заинтересованных в полной и достоверной информации об имуществе, финансовом положении организации и это вызывает необходимость расширения состава и содержания бухгалтерской отчетности и приведения их в соответствие с требованиями международных стандартов по бухгалтерскому учету, разрабатываемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета и нормами заложенными в директивах Европейского сообщества.
Естественно, что помимо внешних пользователей бухгалтерскую отчетность используют и внутренние пользователи - учредители, собственники имущества, управленцы разных уровней - для оценки финансового состояния предприятия и его конкурентоспособности.
1.7. Нормативное регулирование бухгалтерского учета в России
Общее правовое и методическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством РФ, делегировавшего эту функцию Министерству финансов РФ, при которой создан Методологический Совет по бухгалтерскому учету.
Правовое и нормативное регулирование бухгалтерской деятельности осуществляется в четырехуровневом порядке:
1 уровень. Законы и иные акты законодательной и исполнительной власти РФ:
Гражданский Кодекс РФ.
Закон «О бухгалтерском учете».
Закон «Об упрощении системы налогообложения и отчетности для субъектов малого предприятия».
- Закон «О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд, Фонд социального медицинского страхования, в Государственный фонд занятости» и другие федеральные законы.
2 уровень. Нормативные акты президента, правительства и других правительственных органов по нормативномурегулированию бухгалтерского учета.
Например: Указ Президента РФ «О дополнительных мерах по обеспечению поступления налогов и других обязательных платежей в бюджет»; Постановление Правительства «О переоценке основных фондов» и др.
3 уровень. Методические указания, рекомендации, положения (стандарты), разрабатываемые МинистерствомФинансов РФ и другими органами в соответствии сФедеральными Законами и содержащие более подробныерекомендации по организации бухгалтерского учета.
Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ.
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации».
План счетов бухгалтерского учета.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» и др.
ПБУ издаются с целью упорядочения системы учета России в рыночной экономике и приближения его к международным стандартам учета и отчетности.
4 уровень. Рабочие инструкции и указания по бухгалтерскому учету определенных объектов непосредственно в организации (это документы, определяющие учетную политику предприятия. Они носят рекомендательный характер и предназначены для внутреннего пользования).
Финансовый учет должен осуществляться строго б соответствии с документами, прежде всего 1, 2 и 3 уровня и на 4 уровне исходя из специфики предприятия.
Управленческий учет и его методы определены на 4 уровне - это аналитический учет, внутренняя отчетность, бюджетирование и экономический анализ.
2. Предмет и метод бухгалтерского учета
2.1. Кругооборот хозяйственных средств предприятия (т.е. имущества)
Любая организация обладает конкретным имуществом -хозяйственными средствами, которые в ходе воспроизводства свершают непрерывный кругооборот.
Кругооборот хозяйственных средств складывается из трех стадий:
- процесса снабжения;
процесса производства;
процесса реализации; и проходит две сферы:
сферу производства (процесс производства);
-сферу обращения (процессы снабжения и реализации).
На рис. 2 представлена схема кругооборота хозяйственных средств.

Рис. 2 Схема кругооборота хозяйственных средств
Имущество предприятий одновременно находятся на трех стадиях и в двух сферах кругооборота. В то время, когда одна часть находится в стадии снабжения, другая проходит стадию производства, а третья - стадию реализации.
В процессе кругооборота происходит смена формы (денежные средства, материальные средства, готовая продукция).
Каждая стадия кругооборота включает множество хозяйственных операций.
Хозяйственные операции представляют собой составную часть хозяйственного процесса, вызывающего движение имущества и смену его формы (приобретение материалов, получение денежных средств, отгрузка готовой продукции, начисление заработной платы и т.п.).
2.2. Предмет и объекты бухгалтерского учета
Предметом бухгалтерского учета является хозяйственная деятельность организации как совокупность хозяйственных процессов, связанных с ней процедур, хозяйственных операций и финансовых результатов.
Объекты бухгалтерского учета многообразны, это -имущество организации, источники его образования (обязательства) и финансовые результаты, непрерывно изменяющиеся в ходе хозяйственной деятельности по средством свершаемых хозяйственных операций.
Конкретные объекты бухгалтерского учета изменяются в процессе кругооборота хозяйственных средств, поскольку они находятся в зависимости от стадий кругооборота.
Так на стадии снабжения конкретными объектами бухгалтерского учета являются приобретаемые сырье, материалы, основные фонды, а также расчетные операции вытекающие из взаимоотношений покупателя с поставщиками.
На стадии производства конкретными объектами бухгалтерского учета являются средства труда, предметы труда и труд. На этой стадии обеспечивается учет рабочего времени и выработки продукции, исчисление заработной платы, исчисление себестоимости выпущенной продукции и др..
На стадии сбыта объектами учета является движение и реализация готовой продукции, коммерческие расходы, финансовый результат, а также расчеты, возникающие в процессе реализации.
2.3. Метод бухгалтерского учета
Под методом любой науки понимается способ познания, общий подход к изучаемому предмету, совокупность приемов при помощи которых предмет исследования изучается.
Руководствуясь общими законами теории познания, предполагающими рассмотрение предмета исследования с точки зрения их взаимосвязи, взаимообусловленности и непрерывного развития (то есть с позиций динамики) каждая наука использует свои специфические приемы.
Характерные особенности метода каждой науки определяются ее задачами, предметом и содержанием.
Для наблюдения, регистрации и изучения хозяйственных процессов бухгалтерский учет, руководствуясь общими законами диалектики, использует следующие специфические приемы:
Документальное обоснование бухгалтерских записей.
Инвентаризация.
Денежная оценка.
Счета бухгалтерского учета.
Двойная запись на счетах.
Калькуляция.
Бухгалтерский баланс.
Бухгалтерская отчетность.
Документальное обоснование бухгалтерской записи заключается в том, что каждая хозяйственная операция может быть отражена в учете только на основании документа составленного по определенной форме, имеющего надлежащие признаки и исключающего всякое сомнение по поводу достоверности и законности составления. Документ - письменное свидетельство о свершении хозяйственных операций. Документ придает бухгалтерской информации юридическую силу.
Инвентаризация - это уточнение фактического наличия имущества и финансовых обязательств путем сопоставления их с данными бухгалтерского учета.
Фактическое наличие хозяйственных средств определяется путем подсчета, взвешивания, промера их на определенную дату. Обнаруженные отклонения от данных бухгалтерского учета в виде недостач, потерь, излишков отражаются документально. С помощью инвентаризации проверяется сохранность материальных ценностей.
Денежная оценка - это способ выражения имущества предприятия, хозяйственных средств, источников их формирования и хозяйственных процессов в денежном измерителе.
Этот способ позволяет переводить натуральные показатели в денежные и обобщать данные за отчетный период по предприятию в целом.
Счета бухгалтерского учета - способ группировки и текущего отражения имущества, обязательств, процессов и хозяйственных операций по качественно однородным признакам.
Двойная запись - прием одновременного взаимосвязанного отражения каждой хозяйственной операции на двух счетах в одной и той же сумме по дебету одного счета и по кредиту другого счета.
Калькуляция - это метод определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг) в денежном выражении по статьям (или элементам) затрат.
Бухгалтерский баланс - прием группировки и обобщения в денежном выражении сведений о наличии имущества предприятий по видам и источникам его формирования на определённую дату. Баланс представляет равенство двух его частей актива и пассива.
Бухгалтерская отчётность - это способ сводного отражения в денежной оценке на определённую дату совокупности важнейших показателей об имуществе, капитале, обязательствах, финансовых результатах, денежных средствах по установленной утвержденной организацией форме в виде таблиц. Отчеты могут быть внешние - финансовая отчетность (бухгалтерский баланс и другие формы) и внутренняя отчетность.
3. Балансовое обобщение, система счетов и двойная запись
3.1. Балансовый метод отражения информации (общее понятие бухгалтерского баланса)
Имущество предприятий и источники его формирования постоянно перемещаются и видоизменяются.
Непрерывно регистрируя всякое изменение в них, бухгалтерский учет должен обобщать результаты этих изменений за отчетный период. Важнейшим способом такого обобщения является бухгалтерский баланс (балансовый метод).
Бухгалтерский баланс - это способ экономической группировки и обобщенного отражения в денежной оценке имущества организации по видам и источникам формирования на определенную дату.
Кроме того, бухгалтерский баланс является формой отчетности и носителем важнейшей информации о финансовом положении организации.
Данные бухгалтерского баланса широко используются внутренними и внешними пользователями для принятия управленческого решения.
Важнейшей особенностью бухгалтерского баланса является его построение в виде 2-х сторонней таблицы. Левая сторона называется актив и отражает имущество предприятия, сгруппированное по видам. Правая часть баланса называется пассив и отражает источники формирования имущества.
Обе части бухгалтерского баланса равны, так как представляют группировку одного и того же имущества в 2-х направлениях. Основное равенство итогов актива и пассива:
?А = ?П.
В основу построения бухгалтерского баланса положена экономическая группировка имущества и источников их образования по видам.
Рекомендуемая типовая форма бухгалтерского баланса разработан Министерством Финансов Российской Федерации.
Бухгалтерский баланс составляется только в денежной оценке.
Бухгалтерский баланс составляется на определенную (отчетную) дату, обычно на 1-ое число года, квартала, месяца.
В балансе приводятся сведения (остатки) по статьям на начало и на конец отчетного периода. Это позволяет установить изменения, происходящие в составе имущества и источников их формирования. Баланс дает возможность проанализировать финансовое положение предприятия, сделать выводы и принять соответствующее управленческое решение.
Отдельный экономически однородный показатель в балансе называется балансовой статьей. Статьи баланса объединяются в экономически однородные группы - подразделы и разделы.
Статьи актива и пассива баланса сгруппированы в 5 разделов: 2 в активе и 3 в пассиве. Разделы обозначаются римскими цифрами.
Итоги баланса по активу и по пассиву называются валютой бухгалтерского баланса.
Взаимосвязь между разделами актива и пассива баланса показаны на рис. 3
Ва + Оа = Кс + До + Ко
Кс - Ва = Ксо, где Ксо - собственный оборотный капитал

Рис. 3. Взаимосвязь между разделами бухгалтерского баланса.
Современный бухгалтерский баланс является балансом нетто - это соответствует международным стандартам. В нем основные средства, нематериальные активы показаны по остаточной стоимости, то есть за минусом амортизации.
Бухгалтерский баланс построен по принципу нарастания ликвидности. Самые ликвидные - денежные средства.
Укрупненный бухгалтерский баланс в разрезе подразделов и статей показан в таблице 2.
Таблица 2 Бухгалтерский баланс на 1.07.2001 г. ОАО «Фрезер»
3.2. Влияние хозяйственных операций на баланс Четыре типа хозяйственных операций
В процессе деятельности организации совершают множество хозяйственных операций. Абстрактно каждая хозяйственная операция оказывает влияние на бухгалтерский баланс, изменяя объем и структуру хозяйственных средств предприятия и источников их формирования, но не нарушая равенства итогов актива и пассива. Валюта баланса может меняться.
Все хозяйственные операции с точки зрения изменений, которые они вызывают в балансе, подразделяются на 4 типа:
К I типу относятся операции, вызывающие одновременно увеличение имущества в активе баланса и соответствующих источников их формирования в пассиве на одну и ту же сумму.
Валюта баланса при этом увеличивается.
А+а = П+п
В эту группу включаются следующие операции:
Поступление материалов от поставщиков до их оплаты, вызывающее увеличение в активе по статье сырье и материалы и в пассиве задолженности по статье поставщики и подрядчики.
Зачисление на расчетный счет ссуды, полученной от банка, приводит к увеличению денежных средств по статье расчетный счет в активе баланса и соответственно к росту кредитов банка по соответствующей статье в пассиве.
3. Начисление заработной платы (зарплата еще невыдана) увеличивает затраты на незавершенное производство вактиве баланса и задолженности по зарплате перед персоналоми другие аналогичные операции.
Ко II типу относятся операции, вызывающие одновременное уменьшение имущества и источников их образования, то есть уменьшение актива и пассива баланса на одну и ту же сумму. Валюта баланса в этом случае уменьшается. А-а=П-п
В большинстве случаев это будут операции противоположные операциям I типа:
Погашение с расчетного счета задолженности поставщикам приводит к уменьшению денег на расчетном счете в активе баланса при снижении задолженности поставщикам и подрядчикам в пассиве баланса.
Погашение ссуды банка уменьшает наличие денежных средств на расчетном счете в активе и сокращает задолженность банку по ссуде в пассиве.
3. Выплата зарплаты рабочим и служащим вызываетуменьшение денег в кассе по активу и задолженности передперсоналом в пассиве.
К III типу относятся операции, вызывающие изменения только в составе имущества, то есть только в активе баланса. Одна статья увеличивается, а другая уменьшается на одну и ту же сумму. Пассив баланса остается без изменения. Валюта баланса также остается неизменной. А+а-а = П
В эту группу включаются операции:
1. Поступление денежных средств с расчетного счета в кассу влечет уменьшение денежных средств на расчетном счете при увеличении их наличия в кассе. А также наоборот.
2. Отпуск материалов со склада в производство приводит к уменьшению остатка по статье материалы и увеличение - по статье затраты в незавершенномпроизводстве.
3. Поступление готовой продукции на склад вызывает увеличение статьи готовая продукция при уменьшении затрат незавершенного производства и другие операции.
К IV типу относятся операции, под влиянием которых происходит преобразование одного источника средств в другой, то есть изменение происходит только в пассиве баланса. Одна статья увеличивается, а другая уменьшается на одну и ту же сумму. Актив баланса и его валюта не меняются.
А = П + п-п.
К таким операциям можно отнести:
Отчисление части чистой прибыли, на увеличение резервного фонда.
Погашение долгосрочных ссуд полученными краткосрочными кредитами, вызывающее сокращение задолженности по долгосрочным кредитам и займам и увеличение задолженности по краткосрочным кредитам.
Начисление отпускных за счет резерва приводит к уменьшению резерва предстоящих расходов и увеличению задолженности по заработной плате перед персоналом.
и другие аналогичные операции.
Итак, в операциях I и II типа валюта баланса меняется, а в операциях III и IV типа валюта баланса остается неизменной.
Равенство актива и пассива всегда сохраняется. Это непреложный основной закон бухгалтерского учета.
3.3. Понятие о счетах бухгалтерского учета.
Бухгалтерский баланс составляется один раз за отчетный период. Между тем, ежедневно совершается множество хозяйственных операций, которые должны быть отражены в текущем учете.
Для текущего отражения, группировки и контроля имущества и источников его образования ведутся счета бухгалтерского учета.
Счета бухгалтерского учета открываются для каждого вида имущества, источников их формирования и хозяйственных процессов. Каждый счет имеет наименование, номер (шифр).
Счет представляет собой разделенную на две части таблицу в виде карточки или листа. Левая часть условно называется дебет. Правая - кредит.
В дебетовой и кредитовой частях таблицы должен быть записан номер операции, номер документа и дата (т.е. документальное ее обоснование), краткое содержание операции и денежная оценка (сумма, на которую совершена операция).
Ниже приведена схема счета, применяемая на практике при мемориально-ордерной форме учета.
Наименование счета
Стороны дебета и кредита могут быть расположены также друг против друга в шахматном порядке (по горизонтали - дебет, по вертикали - кредит).
Современный порядок ведения счетов допускает и расположение дебета в одной таблице, а кредита в другой форме ( например, при журнально – ордерной форме учета).
На каждом бухгалтерском счете прежде всего отражается его первоначальное состояние, т.е. остаток на начало отчетного периода, называющийся «сальдо» - Си.
По аналогии с делением баланса на актив и пассив счета подразделяются на активные и пассивные счета.
Активные счета отражают имущество, соответствуют статьям, расположенным в активе баланса и имеют дебетовый остаток.
Пассивные счета отражают источники формирования имущества, расположены в пассиве баланса и имеют кредитовый остаток.
В активных и пассивных счетах дебет и кредит имеет разное значение.
В активных счетах «сальдо» на начало и конец отчетного периода расположено в дебете (дебетовый остаток), а на пассивных счетах - в кредите (кредитовое сальдо).
В активных счетах по дебету показывают операции, вызывающие увеличение имущества, а по кредиту - его уменьшение.
В пассивных счетах, наоборот, в кредите получают отражение операции по увеличению, а в дебете - по его уменьшению.
В учебных целях для упрощения изложения в дальнейшем будем пользоваться упрощенной схемой счета и кратким обозначением: Д-т и К-т.
Д-т Наименование счета К-т
Сумма всех зарегистрированных на счетах операций называется оборотом. Обороты рассчитываются отдельно по дебету и кредиту.
Зная по окончании отчетного периода сальдо на начало месяца и обороты по дебету и кредиту, можно определить остаток на конец месяца (Ск).
На активном счете Ск = Сн + Обд - Обк
На пассивном счете Ск = Сн + Обк – Обд
Остаток на конец будет считаться остатком на начало следующего отчетного периода.
Ск > Сн
Рассмотрим порядок отражения операций и определения остатков на примере активного счета 51 «Расчетный счет».
Остаток средств на начало месяца - 45 000 руб.
За месяц произведены следующие операции:
На расчетный счет зачислена краткосрочная ссуда банка в сумме 11000 руб.
С расчетного счета в погашение задолженности по ссудам перечислено 4000 руб.
3. Перечислено с расчетного счета в погашениезадолженности поставщикам 6000 руб.
4. Из кассы на расчетный счет возвращены деньги всумме 2950 руб.
На счете 51 «Расчетный счет» будут произведены следующие записи:
Д-т счет 51 «Расчетный счет» К-т
Теперь рассмотрим порядок записи на примере пассивного счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Остаток на начало отчетного периода - 7000 руб.
Операции за месяц:
3. Перечислено с расчетного счета в погашение
задолженности поставщикам - 6000 руб.
Возникла задолженность поставщикам за поступивший материал на сумму 1900 руб.
Перечислена в бюджет кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам, по которой истек срок исковой давности в сумме 800 руб.
На счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» эти операции будут отражены следующим образом:
Д-т счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т
Кроме активных и пассивных счетов в практике бухгалтерского учета используются активно-пассивные счета. Они могут иметь и дебетовое и кредитовое сальдо.
Например, на счете 99 «Прибыли и убытки» кредитовое сальдо означает, что окончательным финансовым результатом за отчетный период является прибыль. Если сальдо дебетовое, конечный финансовый результат - убыток.
Активно-пассивным счетом является также счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Дебетовый остаток показывает сумму дебиторской задолженности, а кредитовый - величину кредиторской задолженности.
Итак, подведем итог. Счета бухгалтерского учета являются средством текущего учета, а бухгалтерский баланс -способом его обобщения.
Между счетами и бухгалтерским балансом существует связь, которая проявляется в том, что сумма, числящаяся на каждой статье баланса на определенную дату, тождественна остатку по соответствующим счетам (или счету) на одну и ту же дату.
Актив баланса и соответствующие активные счета на одну и ту же дату имеют равные показатели.
Аналогичная связь существует между пассивными счетами и соответствующими статьями пассива баланса.
3.4. Двойная запись на счетах, её сущность и значение
Каждая хозяйственная операция имеет двойственную сущность и вызывает изменения в двух взаимосвязанных объектах бухгалтерского учета. Это диктует необходимость отражения каждой хозяйственной операции на счетах способом двойной записи, когда каждая операция записывается дважды - на двух взаимосвязанных счетах: в дебете одного и кредите другого счета на одну и ту же сумму.
В соответствии с четырьмя типами хозяйственных операций балансовых изменений установлены следующие правила двойной записи на счетах:
I тип операций - увеличение актива и пассива баланса - отражается по Д-ту активного счета и К-ту пассивного счета
(А+,П+).
II тип операций - уменьшение актива и пассива баланса - отражается по Д-ту пассивного счета и К-ту активного счета
(А-, П-).
III тип операций - изменение только в активе баланса - отражается по Д-ту одного активного счета и по К-ту другого активного счета (А +, -).
IV тип. операций - изменение только в пассиве баланса - отражается по Д-ту одного пассивного счета и К-ту другого пассивного счета (П+,-).
Правила двойной записи на счетах и характер их влияния на баланс в систематизированном виде представлен в таблице 3.
Таблица 3 Характер влияния хозяйственных операций на счета бухгалтерского учета и баланс
Применяемое по методу двойной записи то или иное сочетание бухгалтерских счетов, отражающих определенную хозяйственную операцию, называется корреспонденцией счетов, а счета, участвующие в этом взаимном сочетании -корреспондирующими счетами.
Краткая запись, отражающая корреспонденцию счетов, называется счетной формулой или проводкой.
Счетные формулы могут быть простыми и сложными. В первом случае формула состоит из 2-х корреспондирующих счетов, один из которых дебетуется, а другой -кредитуется.
Во втором случае в счетную формулу может включаться более двух корреспондирующих счетов. При этом возможны два варианта:
Один счет дебетуется, а все другие кредитуются.
Один счет кредитуется, а все остальные дебетуются. Рассмотрим пример.
Пусть со склада отпущены материалы на сумму 9300 руб., в том числе на основное производство 6200 руб., а на вспомогательное - 3100 руб,
Пользуясь простой формулой, необходимо записать операцию следующим образом:
1) Д-т счета 20 «Основное производство»
К-т счета 10 «Материалы» 6200 руб. EMBED Equation.3
2)Д-т счета 23 «Вспомогательные производства»
К-т счета 10 «Материалы» 3100 руб.
При помощи сложной формулы эта операция будет отражаться так:
Д-т счета 20 «Основное производство» - 6200 руб.
Д-т счета 23 «Вспомогательные производства» - 3100 руб. К-т счета 10 «Материалы» - 9300 руб.

В бухгалтерском учете не допускается корреспонденция одновременно дебета нескольких счетов с кредитом нескольких счетов.
Для того, чтобы верно записать хозяйственную операцию на счетах бухгалтерского учета методом двойной записи необходимо:
Правильно осмыслить экономическое содержание хозяйственной операции и изменения, вызываемые этой операцией в составе хозяйственных средств и источников их формирования.
Четко следовать действующим положениям по бухгалтерскому учету и инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета.
Правильно избрать корреспондирующие счета из числа применяемых.
4. Определить какие из корреспондирующих счетовявляются активными, а какие пассивными, а также тип хозяйственной операции.
5. Четко руководствоваться значениями дебета икредита в активных и пассивных счетах.
Только правильное применение методического приема двойной записи операций на счетах бухгалтерского учета обеспечивает нормальное завершение цикла учетных работ.
Важно помнить, что принцип двойной записи никогда не нарушает равенства итогов актива и пассива баланса
Приведем примеры применения способа двойной записи.
1. От поставщиков поступил материал на сумму 1900 руб. Эта операция увеличивает сумму материалов на складе и на ту же сумму задолженность поставщикам, так как расчет за материалы производится обычно после их получения. Как было ранее отмечено, это первый тип операции. В плане счетов выбираем активный счет 10 «Материалы» и пассивный счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Увеличение материалов будет отражено по дебету счета 10, а увеличение задолженности - по кредиту счета 60.


2. На расчетный счет предприятия зачислена краткосрочная ссуда банка в сумме 1000 руб., при этом возрастает остаток денежных средств на расчетном счете и одновременно на ту же сумму задолженность предприятия банку по краткосрочным ссудам.

3. Из производства на склад сдана готовая продукция на 8000 руб. Происходит увеличение готовой продукцин на складе и сокращение незавершенного производства.


3.5. Счета синтетического и аналитического
учета
Имущество организаций, источники их формирования ихозяйственные процессы учитываются на синтетических(обобщенных) и аналитических (расчлененных,
детализированных) счетах. Поэтому бухгалтерский учет подразделяют на синтетический и аналитический.
Синтетический учет отражает только обобщенные показатели, например наличие всего сырья или всех материалов, общую сумму движения всех видов сырья и материалов, общую задолженность предприятия всем рабочим и служащим, всю готовую продукцию и т.д. Синтетический учет, однако, не может дать сведений о том, какие именно материалы (по видам, сортам) имеются на предприятии, какие виды готовой продукции находятся на складе, кому из рабочих и на какую сумму заработной платы должно выплатить предприятие и т.д. Показатели синтетического учета выражаются только в денежном измерении.
Получение детализированных данных - функция аналитического учета.
Показатели аналитического учета приводят не только в денежном, но в необходимых случаях и в натуральных измерителях.
В ряде случаев синтетические счета до их аналитической детализации могут разбиваться на субсчета (промежуточные счета) - учет на них ведется в натуральных и денежных измерителях. Например, синтетическому счету 10 «Материалы» сопутствуют 9 субсчетов:
1. Сырье и материалы
2. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали
Топливо
Тара и тарные материалы
Запасные части и другие
Каждый из приведенных субсчетов подразделяется, в свою очередь, на аналитические счета: например, субсчет «Сырье и материалы» на счета проволоки медной, листовой стали, олова и т.д. в зависимости от особенностей производства.
В дальнейшем мы будем называть синтетические счета счетами первого порядка, субсчета - счетами второго порядка, а аналитические счета - счетами третьего порядка.
Обобщенные записи, производимые на синтетических счетах, повторяются с укрупненной детализацией на субсчетах и с полной детализацией на аналитических счетах.
Несколько аналитических счетов обобщают в один субсчет, а несколько субсчетов объединяют в один синтетический счет.
Итак, синтетический учет - это учет обобщенных данных бухгалтерского учета по видам имущества, обязательствам и по хозяйственным операциям. Этот учет ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.
Аналитический учет - это детализированный учет внутри каждого синтетического счета или субсчета. Он ведется на аналитических счетах.
Синтетический и аналитический учет должны быть организованы так, чтобы контролировать друг друга (в конечном итоге они должны совпадать). Записи по ним ведутся параллельно на основании одних и тех же документов, только на синтетических счетах укрупнено, а на аналитических счетах детализировано.
3.6. Оборотные ведомости и их назначение
Для проверки данных и обобщения показателей текущего учета по всем синтетическим и аналитическим счетам составляют оборотные ведомости. Их составление предшествует составлению бухгалтерского баланса.
Для каждой однородной группы аналитических счетов, входящих в тот или иной синтетический счет, предусматривается отдельная оборотная ведомость, в которой указываются наименования аналитических счетов, и сальдо на начало месяца, обороты за месяц и сальдо на конец месяца. В оборотных ведомостях по аналитическим счетам приводят натуральные и стоимостные показатели, например, по счету 10 «Материалы», или только стоимостные показатели - по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Широкое распространение имеют сальдовые ведомости. В отличие от оборотных, сальдовые ведомости содержат только остатки на начало (конец) каждого отчетного периода. В них отсутствуют сведения об оборотах. Такое упрощение целесообразно при большой номенклатуре материальных ценностей, когда на составление оборотных ведомостей уходит слишком много времени. Сальдовые ведомости могут составляться на год.
Обобщение данных бухгалтерского учета по синтетическим счетам достигается составлением оборотной ведомости по счетам синтетического учета. Такая оборотная ведомость содержит сальдо на начало отчетного периода, обороты за отчетные период и сальдо на конец отчетного периода. В этой оборотной ведомости предусматриваются только денежные показатели.
В оборотной ведомости по синтетическим счетам имеет место равенство 3-х пар итогов (см табл. 4)
Первое равенство - дебета и кредита остатков на начало отчетного периода вытекает из равенства итога актива и пассива по балансу на начало отчетного периода.
Равенство второй пары итогов - дебета и кредита оборотов за отчетный период основывается на методе двойной записи.
Третье равенство - остатки на конец месяца по дебету и кредиту представляет собой следствие первого и второго равенств.
Таблица 4. Оборотная ведомость по синтетическим счетам за ноябрь 2000 г.

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета может быть составлена по так называемой шахматной форме, которая отражает не только сальдо и обороты счетов, но и их корреспонденцию. Запись, сделанная в этой ведомости в прямоугольнике, образуемом при пересечении графы кредитуемого счета со строкой дебетуемого счета, отражает корреспонденцию счетов.
Применение шахматной оборотной ведомости на практике сдерживается наличием большого числа синтетических счетов (около 60). Принцип шахматной записи широко используется при журнально-ордерной форме учета.

3.7. Классификация счетов бухгалтерского
учета
Важным условием правильного применения многочисленных счетов бухгалтерского учета является их классификация (т.е. научно обоснованная группировка по экономически однородному признаку).
Практически наиболее приемлемой является классификация, в основу которой положено экономическое содержание (назначение) счетов. Эта классификация приведена на рис. 4.
При классификации счетов по их экономическому содержанию все они прежде всего подразделяются на балансовые и забалансовые счета.
Балансовые счета - это все счета, обеспечивающие учет всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, его имущество, капитал, обязательства, расчеты и процессы.
Забалансовые счета - предназначены для учета хозяйственных средств, не принадлежащих данному предприятию. Остатки по ним не входят в баланс, а показываются за балансом.
Например, материальные ценности, принятые на ответственное хранение, или материалы на переработку.
Балансовые счета, в свою очередь, в зависимости от их экономического содержания делят на б групп:
Основные счета
Регулирующие счета
Калькуляционные счета
Распределительные счета
Сопоставляющие счета
Финансово-результативные счета
1 Основные счета - это счета, которые служат для учета объектов, составляющих основу хозяйственной деятельности - имущества предприятия и источников его формирования. Остатки по этим счетам непосредственно отражаются в балансе.
Рис. 4 Схема классификации балансовых счетов

Основные счета в свою очередь подразделяются на 3 подгруппы:
Счета имущества (хозяйственных средств)
Счета источников формирования имущества
Счета расчетов (расчетные счета)
Счета имущества (хозяйственных средств) предназначены для учета и контроля за имуществом (хозяйственными средствами) предприятия. Это активные счета. К ним относятся: 01 «Основные средства»
04 «Нематериальные активы»
10 «Материалы»
«Касса»
«Расчетный счет» и др.
Все они имеют дебетовый остаток, поступление показывается по дебету, а выбытие по кредиту. Они расположены в активе баланса.
Счета источников формирования имущества Они предназначены для учета и контроля источников формирования имущества. Это пассивные счета. Сальдо находится в кредите счета. Увеличение отражается по кредиту, а уменьшение по его дебету счета. К таким счетам относятся:
80 «Уставный капитал»
«Резервный капитал»
«Добавочный капитал»
«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
и др.
Счета расчетов. Они предназначены для учета расчетов данного предприятия с другими организациями и физическими лицами. Это активно-пассивные счета, то есть один и тот же счет этой группы может быть то активным (при наличии дебиторской задолженности - остаток в дебете счета), а то пассивным (при наличии кредиторской задолженности -остаток в кредите счета). К счетам расчетов относятся:
«Расчеты по налогам и сборам»
«Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
При наличии на синтетическом счете дебиторской и кредиторской задолженности одновременно он становится активно-пассивным. Сальдо по таким счетам может быть выведено только в аналитическом разрезе.
В бухгалтерском балансе остатки по ним показаны развернуто: дебиторская задолженность - в активе, а кредиторская задолженность - в пассиве.
2. Регулирующие счета. Счета этой группы самостоятельного значения не имеют и предназначены для уточнения, регулирования оценки объектов, отражаемых на основных счетах. Они в свою очередь подразделяются на 3 подгруппы:
Контрарные
Дополнительные
Контрарно - дополнительные
Контрарные счета используются для уменьшения оценки объектов, учитываемых на основных счетах.
Примером является контрактивный счет 02 «Амортизация основных средств», который является регулирующим к основному счету 01 «Основные средства».
Основные средства учитываются по первоначальной стоимости. В то же время они изнашиваются и переносят свою стоимость на создаваемую продукцию. Стоимость их износа численно равна начисленной амортизации. Чтобы узнать остаточную стоимость основных средств необходимо из первоначальной стоимости вычесть сумму амортизации.

Разница между первоначальной стоимостью н износом составляет остаточную стоимость: (200000 - 30000 = 170000 тыс. руб.)
Дополнительные счета применяются для увеличения оценки (для дооценки) средств, т.е. суммы, числящиеся на дополняющем счете, должны быть присоединены к сумме на основном регулируемом счете.

Фактическая себестоимость материалов равна 36000 + 2000 -38000 (тыс. руб.).
Контрарно - дополнительные счета содержат в себе признаки и дополнительных, н контрарных счетов.
Например, счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Если делается дополнительная проводка, то счет является дополнительным, а если проводка делается способом «красное сторно», то - контрарным.
3. Калькуляционные счета. Они предназначены для обобщения затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).
Все калькуляционные счета - активные. Наиболее типичным представителем является счет 20 «Основное производство». На дебете этого счета группируются по видам произведенной продукции затраты, включаемые в нх себестоимость, а по кредиту отражается фактическая себестоимость выпущенной готовой продукции.
К калькуляционным счетам относятся также счет 23 «Вспомогательные производства»; счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и другие.

4, Распределительные счета предназначены для распределения расходов либо по объектам калькуляции, либо по смежным отчетным периодам. В зависимости от этого они подразделяются на 2 подгруппы: собирательно-распределительные н бюджетно-распределительные счета.
Собирательно-распределительные счета предназначены для группировки затрат в течение месяца и последующего распределения их по объектам калькуляции. Эти счета остатков не имеют, так как собранные в их дебете суммы ежемесячно списываются на соответствующие, как правило, калькуляционные счета. Поэтому в балансе они не отражаются.
Типичным представителем этой подгруппы является счет 26 «Общехозяйственные расходы».
Все собранные на дебете этого счета затраты распределяются сложной бухгалтерской проводкой:
Д-т 20 «Основное производство» 8000000
23 «Вспомогательные производства» 2000000
К-т 26 «Общехозяйственные расходы» 10000000

Бюджетно-распределительные счета применяются для распределения затрат по нескольким отчетным периодам.
К этому виду счетов относятся, в частности, активный счет 97 «Расходы будущих периодов» и пассивный счет 96 «Резерв предстоящих расходов».
Счет 97 «Расходы будущих периодов» предназначен для собирания единовременных затрат с последующим их распределением в течение нескольких месяцев (лет) на затраты производства. Это активный счет. На нем собираются затраты на освоение нового производства, расходы, связанные с горноподготовительными работами, с ремонтом основных средств (когда организация не создает соответствующий резерв или фонд) и др.
Пример. На освоение нового производства затрачено единовременно 60000 руб. Для равномерного включения в себестоимость продукции их ежемесячно будут списывать равными долями по 5000 руб. на счет 20 «Основное производство».

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов» это пассивный счет. Он предназначен для обобщения информации о состоянии и движении зарезервированных средств для равномерного включения в затраты на производство (обращение). На этом счете могут быть отражены суммы предстоящей оплаты отпусков работникам организации, на ремонт основных средств, на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и др.
Резервирование тех или иных сумм отражается по кредиту счета 96 «Резерв Предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и обращение.
Фактические расходы из ранее образованного резерва относят в дебет счета 96 «Резерв предстоящих расходов» в корреспонденции с соответствующими счетами: счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на сумму оплаты отпуска н ежегодных вознаграждений за выслугу лет; счетом 23 «Вспомогательные производства» - на стоимость произведенного ремонта основных средств и др.
Например. Для равномерного включения в себестоимость продукции сумм, начисленных за отпуск, ежемесячно относятся в резерв по 30000 руб. Это позволяет начислить работникам предприятия в летние месяцы за отпуск суммы, значительно превышающие среднемесячные.

5. Сопоставляющие счета. Они предназначены для сопоставления на них каких-либо показателей. Эти счета не имеют остатков и в балансе не отражаются.
Порядок записей на сопоставляющих счетах рассмотрим на примере счета 90 «Продажи». В дебет этого счета записывается фактическая себестоимость реализованной продукции, а в кредит - выручка от ее реализации. Их разница показывает результат реализации. Во всех случаях результат реализации списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». Если имеет место прибыль, составляется проводка: Д-т 90, К-т 99; а если убыток - Д-т 99, К-т 90.

Результат от реализации = Выручка от реализации -полная фактическая себестоимость реализованной продукции = 2300000 - 1800000 = 500000.
6. Финансово-результативные счета. В эту группу входят счет 99 «Прибыли и убытки» и счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Счет 99 «Прибыли и убытки» является активно-пассивным счетом, на нем обобщается информация о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году: от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.
По дебету его отражают убытки, а по кредиту прибыли.Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетныйпериод показывает конечный финансовый результат отчетногопериода.

По окончании отчетного года при составлении годовой отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыли (Непокрытый убыток)».
Ряд счетов обладают признаками двух классификационных групп (подгрупп). Так, счет 28 «Брак в производстве» относится к сопоставляющим счетам и обладает также признаками калькуляционных счетов. Счет 99 «Прибыли и убытки» будучи финансово-результативным является также сопоставляющим счетом. Отнесение некоторых счетов к той или иной группе следует признать в известной мере условным.
3.8. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации
Основой единообразия и сопоставимости учета и отчетности является применение единой системы счетов.
Во всех организациях, находящихся на территории Российской Федерации, независимо от форм собственности и ведомственного подчинение (кроме банков, страховых и бюджетных организаций), начиная с 1 января 2001 года учет ведется в соответствии с новым утвержденным приказом Министерства Финансов РФ от 31 октября 2000 года № 94-н планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкцией по его применению.
План счетов бухгалтерского учета представляет собой перечень синтетических счетов в систематизированном виде с указанием их шифров, объединенных по экономическому содержанию в разделы (8 разделов). В плане счетов предусматриваются и забалансовые счета.
План счетов включает около 60 синтетических счетов (балансовых).
Для обеспечения единства методологии в состав плана счетов входит Инструкция по применению плана счетов, в которой приводится краткая характеристика каждого счета (по экономическому содержанию и назначению) и типовая корреспонденция каждого счета.
В плане счетов приводится полное наименование синтетических счетов первого и второго порядка (субсчетов) и их шифр.
Аналитические счета в плане счетов не предусмотрены, их применение полностью зависит от особенностей и характеристики деятельности предприятия.
Предприятие, руководствуясь центральным планом счетов, должно разрабатывать свой собственный рабочий план счетов, который подлежит утверждению в учетной политике организации. Для этого из всей совокупности синтетических счетов выбирают лишь те, которые действительно необходимы для отражения финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с требованиями своевременности, полноты учета и отчетности.
Предусмотренные в центральном плане счетов субсчета применяются организацией (предприятием) в зависимости от потребностей управления (анализа, контроля, внутренней отчетности).
Организации предоставлено право уточнять содержание субсчетов, а также вводить дополнительные, исключать или объединять отдельные субсчета.
Применение плана счетов упрощается и исключается искажение в наименовании счетов благодаря использованию шифров счетов. Наличие цифровых шифров обеспечивает также возможность автоматизации учетных работ.
Ниже приведен план счетов бухгалтерского учета, вводимый в действие с 2001 года.
Таблица 5 План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, вводимый с 2001 года

4. Организация первичного учета, документация и инвентаризация.
4.1. Первичный учет и документальное обоснование хозяйственного учета.
Один из важнейших методических приемов бухгалтерского учета - документальное оформление всех производимых в организации хозяйственных операций. Оформление первичных документов осуществляется в ходе первичного учета, являющегося начальной стадией формирования всей системы бухгалтерского учета.
Первичный учет - это процесс сбора, измерения, регистрации, первоначальной обработки и хранения информации (документации). Он занимает ведущее место в единой системе хозяйственного учета и является основным источником информации для оперативного, бухгалтерского и статистического учета. Именно на стадии первичного учета находится исток информационных потоков, на основе которых осуществляется управление организацией и выполняются важнейшие его функции: планирование, учет, контроль, анализ и регулирование.
Построение системы первичного учета должно определяться спецификой предприятия, особенностями организации снабжения, производства, труда, сбыта и управления. Отражая характер системы управления, первичный учет обеспечивает эффективность обратной связи с этой системой, то есть эффективность всей системы управления.
Недостатки первичного учета, его неточность оказывают влияние на реальность всей системы учета и отчетности организации.
Автоматизация измерения, сбора, регистрации, передачи и первоначальной обработки информации, создание автоматизированных рабочих мест бухгалтера и экономиста способствуют повышению объективности первичного учета.
Как уже было отмечено, документальное оформление совершаемых хозяйственных операций - обязательное условие формирования всей системы бухгалтерского учета. На основании первичных документов делаются записи в учетных регистрах (счетах, журналах) и осуществляется обобщение, в том числе составление отчетности.
Первичный учетный документ - это письменное подтверждение права на совершение какой-либо хозяйственной операции или факта ее совершения. Он придает хозяйственной операции юридическую силу и устанавливает ответственность ее исполнителей.
Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, или, если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.
Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, их передачу в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составляющие и подписывающие эти документы.
Важное требование, предъявляемое к документам - их унификация и стандартизация. Государственный Комитет статистики разрабатывает типовые формы и издает альбом унифицированных документов обязательных для всех организаций независимо от форм собственности и отраслевой принадлежности.
Первичные учетные документы должны быть составлены по предусмотренной типовой форме, и содержать все обязательные реквизиты (данные): наименование документа, дату составления, наименование организации, измерители, содержание хозяйственной операции, личные подписи лиц, ответственных за ее совершение с указанием их должности и некоторые другие в зависимости от необходимости обусловленной содержанием операций. Например, адрес, порядковый № документа и т.п.
Перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.
Документы, оформляющие денежные операции, подписываются руководителем организации и ее главным бухгалтером (или уполномоченными ими лицами). Если в документе отсутствуют обязательные реквизиты, подписи или имеют место подчистки и исправления неразрешенным способом, он не имеет юридическую силу.
В кассовые и банковские документы внесение исправлений не допускается. В остальные первичные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, это должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документ с указанием даты внесения исправлений.
Учетные документы могут составляться на бумажных носителях от руки (ручкой или химическим карандашом) или на пишущей машинке, а также на машинных носителях (с обязательными их копиями на бумажных носителях).
Являясь носителями обширной экономической информации, бухгалтерские документы многочисленны и многообразны. Они могут быть классифицированы по ряду признаков: по месту составления и обращения, по назначению, по содержанию, по способу отражения операции и по некоторым другим.
В зависимости от места составления и обращения документы делятся на внешние и внутренние. Внешние документы направляются за пределы организации или поступают в нее со стороны. Это счета - платежные требования, товарно-транспортные накладные, платежные поручения и другие.
Внутренние документы составляются и обращаются непосредственно в самой организации, например, кассовые ордера, требования на материалы.
Исходя из назначения документы в свою очередь подразделяются на распорядительные, оправдательные, бухгалтерские оформления и комбинированные.
Распорядительные документы содержат распоряжения уполномоченного лица, дающие право произвести определенную хозяйственную операцию. Это наряды на работу, доверенности, платежные поручения банку и т.п.
Оправдательные документы удостоверяют факт совершения хозяйственной операции и служат основанием для бухгалтерских записей. К ним относятся приходные ордера, акты приема-выбытия основных средств, счета-фактуры на проданную продукцию и т.п.
Документы бухгалтерского оформления составляются обычно при отсутствии других документов для обеспечения отражения хозяйственной операции в бухгалтерском учете и подготовки распорядительных и оправдательных документов. Они, как правило, содержат необходимые сводные и аналитические сведения. Это ведомости начисления и распределения амортизационных отчислений, накопительные ведомости, калькуляции фактической себестоимости продукции, разные справки и др.
Комбинированные документы объединяют в себе признаки распорядительных, оправдательных, а в отдельных случаях и документов бухгалтерского оформления. Это наиболее распространенный вид документов. Примером может служить накладная на отпуск материалов, которая содержит и распоряжение на отпуск материальных ценностей со склада и оформление их фактической выдачи.
Применяемые бухгалтерские документы в зависимости от порядка составления могут быть первичными и сводными. Первичные документы составляются на каждую операцию или их однородную группу в момент совершения. Это приходные и расходные кассовые ордера, накладные, квитанции и др.
Сводные документы служат для обобщения информации путем ее систематизации и группировки из первичных документов. Они обычно составляются материально-ответственными или подотчетными лицами, например, отчет за командировку заведующего складом, кассовый отчет.
По способу отражения хозяйственных операций первичные документы делятся на разовые и накопительные. Разовые документы применяются однократно для отражения одной отдельной операции или нескольких, одновременно произведенных. После составления разовый документ поступает в бухгалтерию. Примером являются приходный или расходный кассовый ордер, требование на отпуск материалов.
Накопительные первичные документы отражают однородные хозяйственные операции, совершаемые в течение определенного времени (декады, месяца). В них последовательно записывается каждая производимая операция, итог определяется в конце отчетного периода. Примером таких документов могут служить лимитно-заборная карта, месячные наряды на работу. Применение накопительных первичных документов систематизирует, упрощает работу и сокращает количество документов.
Каждый бухгалтерский документ может быть классифицирован одновременно по разным признакам, и включен в несколько классификационных групп. Так, требование на материалы является одновременно внутренним, первичным, разовым и комбинированным документом.
Первичные документы, поступающие в бухгалтерию до записи в учетные регистры, подлежат тщательной проверке и обработке.
Прежде всего, необходимо проконтролировать законность и целесообразность указанной в документе операции и факт ее совершения методом встречной проверки. Например, сопоставить наряды на изготовление конкретной продукции с накладными по ее оприходованию.
Важно осуществить также формальную проверку документа по правильности его составления и установить его юридическую силу.
Принятые документы должны быть подвергнуты арифметической проверке: подсчету итогов, суммы скидок, наценок. Проверяются цены, % ставки и осуществляется таксировка документов (умножение количества на цену).
Ответственным этапом обработки документа является указание на нем счетной формулы, т.е. котировка. При этом следует пользоваться шифрами счетов.
Для осуществления контроля и упорядочения данных первичные документы целесообразно подбирать по назначению вместе с соответствующими, связанными с ними другими документами, и затем группировать в сводные документы.
В целях рационализации учета своевременности и эффективности контроля все первичные документы должны поступать в бухгалтерию и подвергаться в ней соответствующей обработке в строго установленные сроки.
Важным условием четкой организации учета является разработка главным бухгалтером и утверждение руководителем документооборота - пути, который совершает документ от момента его составления до сдачи в архив.
При разработке схемы документооборота целесообразно провести предварительный анализ, выявив излишние операции, упростив обработку документов, сократив путь и время движения. Следует ограничить число инстанций, которые проходит документ, а также количество виз и подписей. Необоснованное завышение уровня руководителя, ставящего подпись не улучшает, а снижает контроль и ответственность непосредственных исполнителей.
Для обеспечения сохранности и быстрого нахождения документа необходимо создать условия для правильного их хранения. В течение года документы хранятся в текущем архиве бухгалтерии в отдельных папках по видам документов в хронологической последовательности. Папки должны быть подписаны, листы переплетены и пронумерованы. Шкафы, где хранятся документы, закрываются на ключ, который должен находится у главного бухгалтера. По окончании отчетного года папки на основании акта передаются в архив организации, где хранятся в течение сроков установленных главным архивным управлением, но не менее 5 лет. Ответственность за организацию хранения учетных документов несет, прежде всего, руководитель организации.
Первичные документы могут быть изъяты только следственными и судебными органами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, изымающих документы, снять копии с указанием основания и даты изъятия.
4.2. Инвентаризация — важнейший методический прием бухгалтерского учета.
В целях контроля и обеспечения реальности, данных учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств.
Инвентаризация представляет собой способ периодической проверки имущества и финансовых обязательств путем сравнения фактического их наличия с данными бухгалтерского учета. На практике применяется несколько видов инвентаризации: полная, частичная, выборочная и др.
Полная инвентаризация требует значительных затрат труда и времени, поэтому она обычно осуществляется один раз в год перед составлением годового отчета или по требованию финансовых и следственных органов при полной документальной ревизии.
В организациях систематически осуществляются частичные инвентаризации по отдельным видам имущества и обязательств. Их проведение обычно не нарушает процесс производства. Частичная инвентаризация, как правило, проводится с принятой периодичностью.
На отдельных участках или при проверке работы материально-ответственных лиц практикуют выборочную инвентаризацию. Например, по проверке наличных денежных средств в кассе.
Инвентаризации бывают также обязательные, плановые и внеплановые, периодические и внезапные. Первые осуществляются в соответствии со статьей 12 Закона РФ «О бухгалтерском учете». Плановые инвентаризации проводят по графику, утвержденному руководителем организации.
Внеплановые инвентаризации организуются по мере необходимости, например, при замене материально-ответственного лица или внезапно в случае документальной ревизии.
Периодические инвентаризации проводятся в соответствии с периодичностью, определяемой исходя из вида имущества и обязательств, как правило, на основании графика.
Внезапные инвентаризации практикуют при ревизиях или подозрении в нарушениях, допускаемых материально-ответственным лицом.
Инвентаризации проводятся в обязательном порядке:
при передаче имущества в аренду, выкупе и продаже;
при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
при реорганизации или ликвидации предприятия;
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, за исключением имущества, инвентаризация которого проводилась после 1 октября отчетного года;
при смене материально-ответственных лиц;
в случае выявления фактов хищения, злоупотребления и порчи имущества;
в чрезвычайных ситуациях, вызванных чрезвычайными событиями, например, пожаром или другим стихийным бедствием;
в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
Инвентаризация должна проводиться с периодичностью в сроки установленные в зависимости от вида имущества:
по основным средствам не менее одного раза в три года, а по библиотечным фондам не реже одного раза в 5 лет;
по капитальным вложениям не менее одного раза в год перед составлением годового отчета (не ранее 1 декабря отчетного года);
по незавершенному производству и полуфабрикатам собственной выработки, готовой продукции, сырью и материалам не менее одного раза в год перед составлением годового отчета(не ранее 1 октября отчетного года);
по денежным средствам, денежным документам, расчетам с банками по валютным, расчетным счетам и по кредитам не менее одного раза в месяц (на первое число каждого месяца).
Для проведения инвентаризации руководитель организации приказом назначает инвентаризационную комиссию. В состав комиссии обязательно включается главный бухгалтер организации. Число членов комиссии зависит от объема работы. В приказе должны быть указаны сроки начала и завершения инвентаризации. Наиболее удобное время проведения инвентаризации первое число месяца, поскольку на эту дату закрываются все регистры бухгалтерского учета и составляются оборотные ведомости.
Инвентаризации предшествует подготовительная работа, которую проводят материально-ответственные лица. Они должны разложить материальные ценности по видам, сортам, размерам и т.п. и сдать в бухгалтерию все приходные и расходные документы.
К началу инвентаризации в бухгалтерии должны быть сделаны все необходимые записи по счетам и выведены остатки на дату ее проведения. Все операции по движению материальных ценностей во время инвентаризации должны быть приостановлены.
Подготовительную работу проводят также и члены инвентаризационной комиссии. Они проверяют весоизмерительные приборы, организуют пломбирование мест хранения материальных ценностей, готовят ярлыки.
Инвентаризации проводят обычно в присутствии материально-ответственных лиц.
Наличие ценностей определяется путем обязательного пересчета, взвешивания, обмера отдельно по каждому материально-ответственному лицу и по каждому месту их нахождения. Получаемые сведения заносят в инвентаризационные описи, в которых приводятся точное наименование, прейскурантный номер, сорт, размер, количество, цена. Инвентаризационные ведомости должны быть составлены ясно пропуски прочеркиваются. Исправления допускаются только корректурным способом. Они должны быть подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально-ответственным лицом. Последний перед подписью письменно подтверждает свое согласие с результатами инвентаризации.
Материально - ответственное лицо имеет право оспаривать результаты инвентаризации. Для этого не позднее следующего дня после окончания инвентаризации он должен написать заявление на имя председателя инвентаризационной комиссии и приложить необходимые документы.
Данные инвентаризационных описей сверяют с данными учета и составляют сличительные ведомости по тем материальным ценностям, по которым выявлены отклонения. Эти ведомости подписываются членами комиссии и материально-ответственным лицом.
Материально-ответственные лица обязаны представить объяснения о причинах отклонений, выявленных во время инвентаризации.
Инвентаризация завершается составлением протокола, в котором инвентаризационная комиссия излагает свои решения и предложения по порядку регулирования выявленных отклонений, утверждаемого руководителем организации.
В течении 10 дней результаты инвентаризации должны быть отражены в бухгалтерском учете.
Выявленные излишки имущества подлежат оприходованиюи зачислению на финансовый результат организации с выявлением причин и виновных лиц, следующей записью: Д-т сч.01,10,50 и др. К-тсч.99
Обнаруженную недостачу и порчу имущества в пределах норм естественной убыли относят на издержки производства или обращения и оформляют проводкой:
Д-т сч.20,44 К-т сч.10
Недостачу материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, а также их порчу сверх естественной убыли относят на виновных лиц:
Д-т сч.94 К-тсч.01,10,50идр.
Д-т сч.73 К-т сч.94
При невозможности установить виновных или взыскать с них величину ущерба убытки списываются на финансовый результат организации:
Д-т сч.94 К-т сч. 01,10,50 и др.
Д-т сч.99 К-т сч. 94.