1. Система финансового контроля в РФ. Понятие аудита. Цель и задачи аудиторской деятельности.
Контроль наряду с планированием, регулированием, учетом и анализом является одной из функций управления любого экономического субъекта. Одним из звеньев системы контроля выступает финансовый контроль. Его назначение — обеспечение соблюдения законодательства в процессе формирования и использования финансовых ресурсов, оценка экономической эффективности финансово-хозяйственных операций во всех звеньях экономики. Основные задачи государственного финансового контроля — проверка законности и правильности распределения финансовых средств государства и ведения бухгалтерского учета; эффективности и экономности расходования государственных средств; правильности расчета и уплаты налогов. Субъектами государственного финансового контроля являются государственные органы и структуры, предприятия с государственным участием, организации, финансируемые из бюджета, коммерческие структуры в части уплаты налогов в бюджет. В соответствии с Законом «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 07.08.01 аудит представляет собой предпринимательскую деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей (аудируемых лиц). Аудит — это вид деятельности, заключающийся в сборе и оценке фактов, касающихся функционирования и положения организации, осуществляемый компетентным независимым лицом. Он направлен на снижение информационного риска, т. е. вероятности того, что в финансовых отчетах содержатся ложные и неточные сведения для их пользователей. Аудит обеспечивает также разработку рекомендаций по повышению эффективности хозяйственной деятельности аудируемого лица. Задачами аудитора в процессе проверки являются: оценка уровня организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля, квалификации учетного персонала, качества обработки бухгалтерской документации, правильности и законности совершения бухгалтерских записей, отражающих финансово-хозяйственную деятельность предприятия и ее конечные результаты; оказание помощи администрации предприятия путем выработки рекомендаций по устранению недостатков и нарушений, которые повлияли на финансовые результаты и достоверность показателей отчетности; на основе изучения прошлых фактов и современного положения дел на предприятии ориентирование его администрации на те будущие события, которые способны повлиять на хозяйственную деятельность и конечные результаты (проведение перспективного анализа); предоставление содержательных и точных справок клиенту по всем неясным вопросам, возникающим в процессе выполнения договора на оказание аудиторских услуг и касающимся организации бухгалтерского учета и отчетности, налогообложения, хозяйственного права, финансового анализа и пр. Важнейшей функцией аудитора является засвидетельствование относительно удовлетворительного функционирования экономических субъектов. Выполнение этой функции основано на результатах проверки и способности аудитора к профессиональным суждениям. Аудитор определяет, правильно ли отражает учетная информация те экономические события, которые произошли за проверяемый период и важнейшие финансовые результаты которых отражены в бухгалтерской отчетности. А завершается выполнение этой функции выражением его мнения о соответствии деятельности проверяемых субъектов определенным критериям.
В процессе проверки аудитор должен определить по каждому разделу аудита: полноту (не является ли завышенным или заниженным перечень объектов имущества и финансовых обязательств), точность (не было ли допущено ошибок в расчете суммы объектов имущества и обязательств), оценку (адекватны ли стоимость объектов и выбранный метод их оценки в реально сложившейся ситуации), наличие (все ли объекты реально находятся у экономического субъекта), временную определенность фактов хозяйственной жизни (отнесены ли операции по движению объектов именно к тем периодам, когда они реально произошли), принадлежность экономическому субъекту активов и пассивов (определение прав и обязанностей экономического субъекта, которых можно судить по состоянию данных статей баланса), пояснение к бухгалтерской отчетности и надлежащую классификацию (не противоречит ли установленным правилам применяемая корреспонденция счетов, представлены ли объяснения по спорным моментам).
2. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», его содержание, роль и значение в становлении и развитии аудит.
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ, принятый 07.08.01 призван регулировать аудиторскую деятельность в Российской Федерации. В нем содержатся понятие и основные принципы аудита, порядок осуществления аудиторской деятельности, объекты и субъекты аудиторской проверки, порядок государственного регулирования, аттестации, лицензирования и стандартизации аудиторской деятельности, права, обязанности и ответственность аудиторов и их клиентов. До принятия закона аудиторская деятельность регулируется Временными правилами. Закон об аудиторской деятельности в России относится к основным законодательным актам. Этот закон определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого равноправного элемента. Для России это особенно важно, поскольку исторически государственный финансовый контроль превалировал над другими видами контроля. Именно принятие закона позволит считать, что становление аудита в России состоялось. ФЗ регулирует:
а) аттестацию аудиторов и лицензирование аудиторской деятельности со стороны государства;
б) ответственность юридических и физических лиц за осуществление аудиторской деятельности без лицензии; в) ответственность экономических субъектов за уклонение от проведения обязательной аудиторской проверки либо препятствование ее проведению; г) ответственность аудиторов (аудиторских фирм) за неквалифицированное проведение аудиторской проверки (законность и обоснованность ее результатов), предпринимательство в работе аудиторов и аудиторских организаций уступило место процессуализации этой деятельности.
3. Сопутствующие аудиту услуги. Назначение и краткая характеристика сопутствующих услуг.
Аудиторская деятельность, аудит представляет собой предпринимательскую деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Помимо самой независимой аудиторской проверки, согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности», аудиторские организации и предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица, могут оказывать сопутствующие аудиту услуги. К ним относятся: 1) постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование; 2) налоговое консультирование; 3) анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;
4) управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;
5) правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам; 6) автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий; 7) оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков; 8) разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов; 9) проведение маркетинговых исследований;
10) осуществление научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях; 11) обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью; 12) оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью. Аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг.
4. Обязательный аудит. Содержание, субъекты обязательного аудита.
Аудит экономического субъекта может быть инициативным (добровольным) или обязательным.
Инициативный аудит обычно проводится по решению администрации предприятия или его учредителей. Его цель — выявить недостатки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, налогообложении, провести анализ финансового состояния предприятия, разработать рекомендации по повышению эффективности его деятельности. Заказчиками проверки могут выступать также партнеры предприятия по бизнесу (поставщики, банки, потенциальные инвесторы и др.).
Обязательный аудит — обязательная ежегодная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя. Обязательный аудит осуществляется в случаях, предусмотренных законодательством РФ, если:
1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;
2) организация является кредитной, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого служат предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные исчисления, производимые физическими и юридическими лицами; фондом, источники образования средств которого — добровольные отчисления физических и юридических лиц; 3) объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской , Федерации минимальный размер оплаты труда; 4) организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют пункту 3. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть понижены; 5) обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом.
При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25%, заключение договоров на оказание аудиторских услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса. Порядок проведения таких конкурсов утверждается Правительством Российской Федерации. Аудиторская проверка аудируемых лиц, в финансовой (бухгалтерской) документации которых содержатся сведения, составляющие государственную тайну, может производиться только аудиторскими организациями, в уставном (складочном) капитале которых отсутствует доля, принадлежащая иностранным физическим и (или) юридическим лицам, и если они имеют допуск к сведениям, составляющим государственную тайну, полученный в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Обязательный аудит проводится также по поручению органов дознания и следователей при наличии санкции прокурора, суда (арбитражного суда), данному в соответствии с процессуальным законодательством РФ аудитору (аудиторской организации).
5. Нормативное регулирование аудиторской деятельности в РФ. Правовое обеспечение аудита в РФ. В России система нормативного регулирования аудиторской деятельности находится в стадии становления С начала 90-х гг. принят ряд нормативных актов различных уровней, регулирующих вопросы организации аудиторской деятельности в Российской Федерации.
К первому уровню относится Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ, принятый 07.08.01, который призван регулировать аудиторскую деятельность в Российской Федерации. В нем содержатся понятие и основные принципы аудита, порядок осуществления аудиторской деятельности, объекты и субъекты аудиторской проверки, порядок государственного регулирования, аттестации, лицензирования и стандартизации аудиторской деятельности, права, обязанности и ответственность аудиторов и их клиентов. К документам второго уровня могут быть отнесены указы и распоряжения Президента Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации, регламентирующие отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности. В качестве документов третьего уровня можно рассматривать правила (стандарты) аудиторской деятельности, разрабатываемые с целью установления норм аудита, однозначно интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности, включая арбитражный суд. Они в свою очередь подразделяются на три основные группы: общие правила (стандарты), правила (стандарты) проведения аудиторской проверки, правила (стандарты) составления отчета.
Четвертый уровень — это нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам. Все нормативные документы этого уровня приняты не ранее 1997 г., и их дальнейшее действие будет зависеть от направления развития аудита в стране и степени эффективности решения специфических отраслевых вопросов независимыми аудиторскими фирмами. Вероятно, на этом уровне могут быть разработаны и правила (стандарты) аудиторской деятельности, регулирующие специфические вопросы аудита. Пятый уровень — внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, разрабатываемые аудиторскими организациями на базе практики аудита. Документы этого уровня лишь детализируют документы более высоких уровней, принимаются в их развитие и не должны им противоречить. Содержание и форма таких документов совершенствуется по мере становления и расширения рынка аудиторских услуг и, следовательно, документов более высоких уровней. Регулирование аудиторской деятельности осуществляется также в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
В случае противоречия указов Президента Российской Федерации, постановлений Правительства Российской Федерации и других нормативных актов Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» или иному соответствующему Федеральному закону применяются нормы вышеуказанных законов.
6. Международные, российские и федеральные правила (стандарты) аудит, деятельности. Содержание и сравнительный анализ. С развитием рынка и интеграционных процессов в экономике разных стран, а также по мере превращения аудиторских фирм в крупные международные группы появилась необходимость унификации аудита в международном масштабе. Возникла потребность в выработке единых профессиональных требований, целесообразность которых подтверждена опытом работы аудиторов в разных странах. Разработкой таких профессиональных норм на международном уровне занимается Международный комитет по аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров. Им опубликованы Международные стандарты аудита (TSA) и Международные руководства по аудиторской практике (IAPS). В состав международных стандартов аудита входит более 30 официально действующих стандартов. Аудиторские стандарты, подготовленные этим Комитетом, базируются на следующих основополагающих принципах: аудит должен проводиться лицом, имеющим соответствующую профессиональную подготовку и опыт работы; во всех вопросах работы аудитора соблюдаются объективность и независимость его суждений; аудитор должен добросовестно и квалифицированно выполнять свои обязательства перед клиентом, обеспечивать надлежащий контроль за действиями подчиненных сотрудников в ходе проверки; аудитору необходимо иметь достаточное представление о системе внутреннего контроля клиента, чтобы спланировать свою работу, определить характер и объемы аудиторских процедур, сроки выполнения отдельных этапов и проверки в целом; в ходе аудиторской проверки аудитор, используя методы опроса, наблюдения, анализа и др., накапливает исчерпывающие свидетельства для составления заключения о достоверности бухгалтерской отчетности; в аудиторском заключении должно содержаться мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности или описание причин, по которым мнение не может быть выражено. Международные стандарты аудита способствуют развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже мирового, а также интеграции национального аудита в международные экономические отношения. Однако в разных странах их применение различно в связи с особенностями национальных учетных систем, экономических и политических условий, исторических традиций. В странах, где решено не разрабатывать собственные стандарты (Кипр, Малайзия и др.), международные стандарты приняты в качестве национальных. В других странах (Россия и др.) международные стандарты используются в качестве базы для создания собственных. В разработке аудиторских стандартов в России на основе международных участвует целый ряд государственных, общественных организаций, научных учреждений, вузов, аудиторских фирм, отечественных и зарубежных экспертов. Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования к качеству и надежности аудита и обеспечивают определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении. Основная цель аудиторских стандартов — обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием основных принципов и целей аудита, прав и обязанностей аудитора, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. На их базе формируются учебные программы для подготовки аудиторов. Стандарты служат также основанием для оценки качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов при недобросовестном выполнении аудиторской проверки. Значение стандартов заключается в том, что они: способствуют обеспечению высокого качества аудиторской проверки; устанавливают единые требования при осуществлении обязательного аудита; содействуют внедрению в аудиторскую практику научных достижений; помогают пользователям финансовой информации понять сущность и методы аудиторской проверки; обеспечивают сравнимость качества работы отдельных аудиторов. Все стандарты могут быть подразделены на три основные группы: 1. Общие правила (стандарты) представляют собой свод профессиональных требований относительно квалификации аудитора, независимости точки зрения аудитора по всем вопросам, касающимся выполняемой работы, и др. 2. Правила (стандарты) проведения аудиторской проверки раскрывают положения о необходимости планирования работы аудитора, изучения и оценки систем бухгалтерского учета, внутреннего контроля, получения доказательных материалов и т. д. 3. Правила составления отчета предусматривают указание на то, какая именно бухгалтерская отчетность проверяется в ходе аудита, была ли она составлена в соответствии с общепринятыми правилами, а также разграничение функций аудитора и администрации аудируемого лица. Отчет аудитора должен содержать заключение по поводу достоверности бухгалтерской отчетности клиента или указание причин, по которым заключение не может быть составлено.
7. Внутренние правила (стандарты) аудиторских объединений, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов (понятие, состав, классификация, назначение).
Для обеспечения высокого качества оказываемых аудиторских услуг аудиторы и аудиторские фирмы должны разрабатывать свои внутренние стандарты, учитывающие специфику работы аудиторской фирмы. Они раскрывают содержание конкретных процедур проведения проверки, сбора аудиторских доказательств, их документирования, политики взаимоотношений с клиентами, внутреннего контроля и внутренней отчетности фирмы, прав и обязанностей сотрудников, требований к уровню их образования и квалификации и др. При проведении проверок эти стандарты должны облегчить сбор необходимых доказательств, сократить время проверки, уменьшить риск ошибок при формулировании заключения. Появляется возможность увеличить объем и повысить качество выполняемых работ.
В то же время данные стандарты не должны быть излишне детализированными, сковывать инициативу аудитора, так как это может превратить аудит в механический сбор сведений, не подкрепленный профессиональными суждениями. Содержание внутренних стандартов аудиторской фирмы является коммерческой тайной со всеми вытекающими отсюда последствиями. Внутрифирменные аудиторские стандарты могут быть объединены в три блока: 1. Методики по внутренней структуре аудиторской фирмы и технологии организации ее деятельности 2. Методики по реализации требований правил (стандартов) аудита. 3. Методики проведения проверки по разделам аудита.
В состав каждого стандарта включаются типовой перечень процедур, вопросник или тесты по разделу аудита, рабочие таблицы и рабочие документы. Методики первого блока раскрывают специфику работы аудиторской фирмы, ее организационное устройство, принципы взаимоотношений с клиентами, структуру внутреннего контроля и внутренней отчетности, полномочия и должностные обязанности сотрудников, требования к уровню их образования и квалификации, вопросы профессиональной этики и др. Основу методик второго блока составляют перечень нормативных документов, регулирующих данный участок учета; бухгалтерская отчетность, в которой отражается данный участок учета; состав первичных документов, регистров аналитического и синтетического учета по счету; классификатор возможных нарушений по данному участку учета (счету); вопросник или тесты для проведения опросов на этапе планирования аудита; перечень аудиторских процедур при проверке данного участка (счета); последовательность выполнения аудиторских процедур. Методики, относящиеся к третьему блоку, разрабатываются по следующим направлениям:
— бухгалтерское — методики проверки по разделам бухгалтерского учета предприятия-клиента (аудит кассовых операций, аудит операций по расчетным счетам в банках, аудит финансовых вложений, аудит основных средств, аудит затрат на производство, и др.); — юридическое — методики проверки правового обеспечения деятельности предприятия-клиента (аудит учредительных документов и уставного капитала, экспертиза хозяйственных договоров, анализ соблюдения налогового законодательства, и др.); — специальное — методики проверки групп предприятий,, обладающих общими специальными признаками (аудит субъектов малого предпринимательства, предприятий с иностранными инвестициями, представительств и др.). Наличие внутренних аудиторских стандартов позволяет также осуществлять эффективный внутренний контроль деятельности аудиторской фирмы и ее сотрудников.
8. Оценка состояния бухгалтерского учета и внутреннего контроля в соответствии с российским аудиторским правилом (стандартом). Знакомство с системой бухучета предполагает изучение, анализ и оценку сведений об определенных сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта: учетной политике и основных принципах ведения бухучета; организационной структуре подразделения, ответственного за ведение бухучета и подготовку бухгалтерской отчетности; о распределении обязанностей и полномочий между работниками, принимающими участие в ведении учета и подготовке отчетности; организации документооборота и порядке хранения документов, оформляющих хозяйственные операции; порядке отражения операций в регистрах бухгалтерского учета, формах и методах обобщения данных таких регистров; о порядке подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухучета; роли и месте средств вычислительной техники в ведении бухучета и подготовке бухгалтерской отчетности; о критических областях учета и отчетности, в которых риск возникновения ошибок или искажений особенно высок; средствах контроля, предусмотренных в отдельных областях системы учета. Систему бухгалтерского учета изучают в целях установления ее соответствия действующим нормативным актам и адекватности масштабам деятельности экономического субъекта. В первую очередь аудитор должен ознакомиться с внутренними документами экономического субъекта, касающимися организации, постановки и ведения бухучета. Важны устные опросы персонала экономического субъекта. Изучение системы бухучета должно быть хорошо спланировано. Исследования должны проводиться целенаправленно, чтобы по их результатам аудиторы получили упорядоченное описание всех аспектов, взаимосвязей и особенностей системы бухгалтерского учета экономического субъекта. Серьезные недостатки системы бухгалтерского учета, а также рекомендации по их устранению должны быть отражены в отчете аудитора. Комплексный подход к условиям функционирования службы внутреннего аудита помогает обеспечить высокую эффективность всей системы внутреннего контроля на предприятии. В соответствии с правилом аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухучета и внутреннего контроля в ходе аудита» надежность и эффективность системы внутреннего контроля может оцениваться как «высокая», «средняя» или «низкая». Процесс оценки состоит из нескольких этапов: общее знакомство с системой внутреннего контроля, первичная оценка ее надежности и подтверждение достоверности сделанной оценки. На этапе общего знакомства с системой внутреннего контроля аудитор получает общее представление о специфике и масштабах деятельности предприятия, системе его бухучета, структуре службы внутреннего аудита и ее месте в системе управления, составе решаемых внутренними аудиторами задач, их профессионализме, регулярности и качестве проводимых ими проверок, принятых мерах по обеспечению сохранности имущества, надежности бухучета и достоверности отчетности. Первичная оценка надежности системы внутреннего контроля осуществляется аудитором на основе собственных методик и приемов. Подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля осуществляется в процессе проверки. На этапе оценки аудитором надежности системы внутреннего контроля процедуры контроля должны быть направлены на выяснение того, как эта система предотвращает, выявляет и исправляет ошибки и искажения, возникающие в ходе учета хозяйственных операций. Рекомендуется проводить процедуры оценки по 7 направлениям: реальность учитываемых данных, полнота, разрешение, точность, классификация, учет, периодизация. Реальность хозяйственных операций означает, что учтенные операции действительно имели место и подтверждены документами. Полнота — все совершенные хозяйственные операции отражены в учете. Разрешение — все хозяйственные операции санкционированы в установленном порядке ответственными должностными лицами. Точность — хозяйственные операции адекватно оценены, т. е. исключены ошибки при учете и подсчете сумм операций на различных этапах учетного процесса. Классификация — хозяйственные операции правильно разнесены по счетам. Учет — процессы учета соответствующих операций завершены, и учет отвечает установленным требованиям. Периодизация — все хозяйственные операции своевременно оформлены и отражены в учете соответствующего периода. Все этапы оценки системы внутреннего контроля фиксируются в рабочих документах аудитора. При этом дается оценка надежности указанной системы и обосновывается степень доверия к ней при планировании объема аудиторских процедур.
9. Планирование аудита в соответствии с федеральным аудиторским правилом (стандартом).
Правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита» (утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.02 № 696) разработано с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, применяется в первую очередь к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении аудируемого лица. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования. Планирование осуществляется до написания письма-обязательства и до заключения соответствующего договора, так как сначала аудитор должен принять решение о возможности аудита или об отказе в его проведении. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур. При планировании наряду с соблюдением общих принципов аудита должны соблюдаться и частные его принципы, к которым относятся: комплексность — обеспечение взаимопроверки и согласования всех этапов планирования, от предварительного до составления общего плана и программы; непрерывность — установление сопряженных заданий группе аудиторов и увязка этапов планирования по срокам и смежным хозяйствующим субъектам; оптимальность планирования — вариантность планирования для возможного выбора оптимального варианта общего плана и программы. Процесс планирования подразделяется на этапы.
Первый этап — предварительное планирование, в ходе которого аудитор: получает информацию о внешних и внутренних факторах, отражающих экономическую ситуацию в стране и определяющих особенности аудируемого лица; изучает организационно-управленческую структуру; определяет виды производственной деятельности и номенклатуры выпускаемой продукции; изучает структуру капитала и курс акций; знакомится с уровнем рентабельности, порядком распределения прибыли; знакомится с системой внутреннего контроля. В результате аудитор оценивает возможность проведения аудита, а также согласовывает с руководством потенциального клиента основные организационные вопросы, связанные с проведением аудита. Второй этап — подготовка и составление общего плана аудита. Для чего аудитор: выявляет с помощью аналитических процедур наиболее значимые для аудита области; оценивает систему внутреннего контроля; устанавливает приемлемый уровень существенности и аудиторского риска, позволяющий считать бухгалтерскую отчетность достоверной; определяет необходимые процедуры. В общем плане указываются: ожидаемый объем, график, сроки аудиторской проверки и пр. Третий этап — подготовка и составление программы аудита, который включает в себя: определение детального перечня аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита; составление программы тестов контроля, включающих следующие процедуры: тесты средств контроля, программа аудиторских процедур по существу. Программа аудита определяет объем, виды и последовательность аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности аудируемого лица. Она служит детальной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно средством контроля качества для руководителей аудиторской проверки.
Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности. Правильно спланированный аудит является залогом рациональной организации процесса аудита и уменьшения риска необнаружения существенных ошибок в финансовой отчетности экономического субъекта.
10. Состав и содержание методов сбора аудиторских доказательств в соответствии с федеральным аудиторским правилом (стандартом). Согласно федеральному правилу (стандарту) № 5 «Аудиторские доказательства» (утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.02 № 696) аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными. Внутренние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде. Внешние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде. Смешанные аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде. Собранные доказательства отражаются в рабочих документах аудитора и используются при составлении аудиторского заключения и отчета руководству клиента по результатам аудита. Источниками получения аудиторских доказательств являются: первичные документы аудируемого лица и третьих лиц; регистры бухгалтерского учета аудируемого лица; результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности клиента; письменные разъяснения сотрудников аудируемого и третьих лиц; сопоставление одних документов клиента с другими, а также с документами третьих лиц; результаты инвентаризации имущества аудируемого лица; бухгалтерская отчетность. Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника, а также от формы предоставления. При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего: аудиторские доказательства, полученные из внешних источников, более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников; аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными; аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем полученные от аудируемого лица; аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме. Аудиторские доказательства должны быть достаточными и надлежащими. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой отчетности и ее достоверность. Для сбора аудиторских доказательств применяются различные процедуры. Аудиторская процедура — это определенный порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита. К числу основных методов получения аудиторских доказательств относятся следующие: 1. Пересчет, заключающийся в проверке арифметической точности данных документов и учетных записей путем независимого выборочного пересчета. 2. Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами. 3. Подтверждение — прием, используемый для получения в письменном виде информации от третьих лиц о реальности остатков на счетах учета денежных средств, счетах расчетов, дебиторской и кредиторской задолженности. 4. Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. 5. Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. 6. Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших фин. и экономических показателей.
11. Состав, содержание и требования к оформлению рабочей документации аудитора в соответствии с федеральным аудиторским стандартом.
В соответствии с правилом (стандартом) № 2 «Документирование аудита» (утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.02) аудит должен сопровождаться обязательным документированием, т. е. отражением полученной информации в рабочей документации аудита. Под термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита. Аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Форма и содержание рабочих документов определяются такими факторами, как: характер аудиторского задания; требования, предъявляемые к аудиторскому заключению; характер и сложность деятельности аудируемого лица; характер и состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля; необходимость давать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль и проверять выполненную ими работу; конкретные методы и приемы, применяемые в процессе проведения аудита.
Рабочие документы должны быть составлены и систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее проведения. Рабочие документы обычно содержат: информацию, касающуюся организационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица; выдержки или копии необходимых юридических документов, соглашений и протоколов; информацию об отрасли, экономической и правовой среде, в которой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность; информацию, отражающую процесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к ним; доказательства понимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля; доказательства, подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска применения средств контроля и любые корректировки этих оценок; доказательства, подтверждающие факт анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннему аудиту и сделанные аудитором выводы; анализ финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета; анализ наиболее важных экономических показателей и тенденций их изменения; сведения о характере, временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения; доказательства, подтверждающие, что работа, выполненная работниками аудитора, осуществлялась под контролем квалифицированных специалистов и была проверена; сведения о том, кто выполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения; подробную информацию о процедурах, примененных в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности подразделений и/или дочерних предприятий, проверявшихся другим аудитором; копии сообщений, направленных другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них; копии писем и телеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемого лица или обсуждавшимся с ними, включая условия договора о проведении аудита или выявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля; письменные заявления, полученные от аудируемого лица; выводы, сделанные аудитором по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычные обстоятельства, которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором; копии финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения. Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет. Рабочие документы являются собственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут быть предоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора, они не могут служить заменой бухгалтерских записей аудируемого лица.
12. Установление и применение уровня существенности в аудите в соответствии с федеральным аудиторским стандартом. Главной целью аудиторской проверки является установление достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица и соответствия совершенных им финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РФ. Аудитор не может провести проверку таким образом, чтобы быть абсолютно уверенным в точности бухгалтерской отчетности аудируемого лица. В аудиторской практике применим принцип существенности. Исходя из этого принципа аудитор обязан установить не абсолютную точность данных проверяемой бухгалтерской отчетности, а ее достоверность во всех существенных аспектах. Согласно правилу № 4 «Существенность в аудите» информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе фин. отчетности. Существенность зависит от величины показателя фин. отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения. Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению. При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных искажений. Уровень существенности — это то предельное значение ошибки бух. отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При определении уровня существенности за основу принимают базовые показатели бух.отчетности. Можно использовать следующие показатели: балансовая прибыль предприятия, валовой объем реализации без НДС, валюта баланса, собственный капитал, общие затраты предприятия. Уровень существенности рассчитывается в доле от базовых показателей. Допускается как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценки какой-то определенной группы счетов бух. учета, статей баланса, показателей отчетности. Система базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, а также их изменения утверждаются решением исполнительного органа аудиторской фирмы. Примерами качественных искажений являются: недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой отчетности будет введен в заблуждение таким описанием; отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица. Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на фин.отчетность. Аудитор рассматривает существенность как на уровне фин.отчетности в целом, так и в отношении остатка средств по отдельным счетам бухгалтерского учета групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты РФ, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бух.учета финансовой отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта фин. отчетности возможны различные уровни существенности. Аудитору следует принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур; оценке последствий искажений.
13. Внешняя документация аудиторской орг-ии в соответствии с росс-ми ауд-ми правилами (письмо-обяз-во ауд-кой орган-ии о согласии на проведение аудита; договор на проведение аудита; письменная инфор-ия аудит-й орган-ии; ауд. заключение). Договор на оказание аудит-их услуг. При достижении между аудитором и клиентом принципиальной договоренности о проведении аудита составляется договор на оказание аудит. услуг, который юридически отражает и фиксирует согласованные интересы сторон. Общие положения такого договора определяются ГК РФ, но в отличие от др. договоров возмездного оказания услуг он имеет ряд особенностей, кот. отражены в правиле «Порядок заключ-я договоров на оказание ауд-ких услуг». Это прежде всего учет уровня ауд-кого риска и, следовательно, разделение ответств-сти между аудитором и клиентом, а также учет интересов третьих лиц. Перед этими потребителями аудитор несет ответственность при нанесении им ущерба в рез-те некачественной проверки. Качество выполнения аудиторских услуг, бесконфликтность взаимоотношений аудитора с клиентом во многом зависят от четкости составления договора на проведение аудита. Поэтому в договоре следует точно сформулировать права, обязанности и ответ-ть сторон, сроки выполнения работ. Целесообразно отразить в нем перечень причин, по которым аудитор может выдать клиенту отрицательное заключ-е или вовсе отказаться от выдачи заключения, а также установить окончательные сроки представления клиентом докум-ов для проверки. В договоре фиксируется стоимость аудит. услуг и порядок расчетов. Определенную финанс-ую независимость аудитора от клиента может обеспечить указание на частичную или полную предоплату стоимости услуг. Возможно также включение в договор пункта, обязывающего клиента оказывать помощь аудитору. В зависимости от поставленной в дог-ре цели аудита рез-ты проверки могут оформляться заключением, отчетом или справкой. Эти данные носят конфиденциальный хар-ер, и ответс-ость за их разглашение аудитором также может быть предусмотрена в договоре. Важным моментом при заключении договора явл. оценка стоимости аудит. услуг. Она должна опред-ся с учетом объема и трудоемкости предстоящих работ, уровня возможного аудит. риска, предполагаемого эффекта для клиента и др.факторов. Все используемые в настоящее время формы и виды оценки стоимости аудит. услуг условно можно разделить на след. группы: аккордная оплата, при которой сумма оплаты опред-ся и фиксируется в договоре до начала проверки. К ее недостаткам относится невозможность обоснованно оценить реальную трудоемкость работы; повременная оплата базируется на оценке стоимости одного часа (дня) работы аудитора, зависящей от его квалиф-ции; сдельная оплата, применяемая, как правило, при восстановлении б/у. Расчет производится исходя из определения стоимости одной операции, выполненной аудитором, или стоим-ти одного показателя в отчетности; оплата по рез-там, предусматривающая отказ аудитора от заранее определенной суммы за предоставленную услугу и установление оплаты в виде доли от сэкономленных для клиента фин-вых ресурсов. Эта экономия возникает в рез-те выявления ошибок в ведении учета, оформлении докум-ции, уплаты налогов и т. п.; комбинированная оплата, представляющая различные комбинации из перечисленных выше форм и видов оплаты. Например, в дог-ре опред-ся общая стоимость услуги (аккорд) плюс определенный процент от достигнутой экономии средств клиента при выявлении налоговых ошибок или резервов на непредвиденные обстоятельства и т. п. Договор на оказание аудит. услуг может носить разовый или долгосроч. характер. Письмо-обязат-тво аудит организации о согласии на проведение аудита. Письму-обязательству должно предшествовать официальное предложение эконом-ого субъекта с просьбой об оказании аудита или сопутствующих ему услуг. Письмо-обязат. направляется исполнительному органу клиента до заключения договора на проведение аудита во избежание неправильного понимания им условий предстоящего договора, который должен письменно подтвердить согласие на условия аудита. Если подтверждение получено, то условия письма остаются в силе в течение действия соглашения о проведении аудит. проверки. Форма и содерж-е письма-обязат-а аудит. Орган-ции определяется в правиле «Письмо-обязат. ауд. орган-ии о согласии на проведение аудита». Оно включает ряд указаний. 1. По условиям аудит. проверки: об объекте и цели аудит. проверки и о порядке аудита филиалов и подразделений эконом-го субъекта в случае их наличия; должно ли аудит-ое заключение о достоверности бух. отчетности клиента включать заключение о достоверности бух. отчетности филиалов, подраздел-й и дочерних компаний; о законодат-ых актах и нормативных докум-ах, на основании которых проводится аудит; о дополнительных вопросах, решаемых в ходе аудита. 2. По обязательствам аудит. орг-ции: о форме отчетности по результатам проведенной работы; об ответств-сти аудит. организации; об обязат-вах по соблюдению коммерческой тайны; о наличии риска необнаружения существенных неточностей или ошибок в бух/у. и отчет-ти. 3. По обязат-вам экономич-го субъекта: об ответств-ти аудируемого лица за полноту и достоверность представленной докум-ции бух/у. и отчетности; об обеспечении свободного доступа к первичным док-ам и бух. регистрам и любой другой докум-ции и инф-ии, необх-мой для проведения аудита; о направлении эконом-ким субъектом по указанию аудит.орг-ции писем в адрес его дебиторов и кред-в о подтверждении ими соответствующей задол-сти; о неоказании давления на аудит. орган-ю в любой форме с целью изменения ее мнения о достовер-ти бух/отчетности экон. субъекта. Аудит. орган-ция по своему усмотрению или по желанию клиента может дополнительно вкл-ть в текст письма-обязательства: общие сведения об оказываемых услугах, квалификации персонала, наиболее крупных клиентах, членстве в российских и междун-ных аудит. орган-ях и союзах; состав группы; общую характеристику применяемых методов; условия оплаты аудита; согласие аудируемого лица на использование результатов предшествующей аудиторской проверки; описание важнейших ограничений ответственности аудитора; рекомендации по использованию аудиторского заключения; Если аудит. орган-я решила, что в направлении нового письма-обязательства нет необходимости, она вправе напомнить экон. субъекту содержание прежнего письма-обя-ва. Аудит. заключение является официальным докум-м, предназначенным для пользователей фин. отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с правилом «Аудит. заключение» и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудит.орг-ции или индивидуального аудитора о достоверности фин. Отчет-ти аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бух/у. Законодат-ву РФ. Инф-ия, содер-аяся в аудит. заключ-и, должна быть понятна неограниченному кругу потенциально заинтер-ных в ней субъектов. Такая инф-я должна быть подготовлена в единообразной форме, показатели берут в первую очередь из бух. Отчет-ти. Об их достовер-ти судят по аудит. заключению о бух. отчетности. Аудит. заключ-е д .б. составлено на русском языке. Стоимостные показатели в нем д.б. выражены в рублях. Исправления не допускаются. Аудитор должен указать в ауд. заключении дату, когда был завершен аудит. Аудитор не должен указывать в заключ. дату, предшествующую дате подписания или утверждения фин. Отчет-ти руковод-ом аудируемого лица. Ауд. заключение д.б. подписано руков-лем аудитора или уполномоч-ым руководителем лицом и лицом, проводившим аудит, с указанием № и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи д. б. скреплены печатью. Аудит.заключ. явл. основным итоговым докум-ом аудит. проверки.
14. Виды искажений бухгалтерской отчетности и действия аудитора при их выявлении в соответствии с российскими аудиторскими правилами (стандартами).
Искажение бухгалтерской отчетности, т. е. неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета из-за нарушений установленных правил его организации и ведения, может быть двух видов: преднамеренное и непреднамеренное. Преднамеренное искажение бухгалтерской отчетности является результатом преднамеренных действий (или бездействия) персонала аудируемого лица. Они совершаются в корыстных целях для введения в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности. Непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности является результатом непреднамеренных действий (или бездействия) персонала аудируемого лица. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества. Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности может быть существенным или несущественным. При аудите следует учитывать наличие определенных факторов, способствующих повышению риска появления как непреднамеренных, так и преднамеренных искажений. К ним относятся: наличие значительных финансовых вложений в кризисные отрасли экономики; несоответствие величины оборотных средств быстрому росту объемов продаж (производства) аудируемого лица или значительному снижению прибыли; зависимость проверяемого субъекта в определенный период от одного или небольшого числа заказчиков или поставщиков; изменения в практике договорных отношений или в учетной политике, которые ведут к изменению величины прибыли; нетипичные сделки, особенно в конце года, которые существенно влияют на величину финансовых результатов; наличие платежей за услуги, которые явно не соответствуют предоставленным услугам; особенности организационно-управленческой структуры аудируемого лица, наличие недостатков в данной структуре; особенности структуры капитала и распределения прибыли; наличие отклонений от установленных правил в ведении бухгалтерского учета и организации подготовки бухгалтерской отчетности. К факторам, отражающим особенности состояния конкретной отрасли финансово-хозяйственной деятельности проверяемого субъекта, способствующим появлению искажений, относятся: состояние отрасли экономики и экономики страны в целом — кризис, депрессия или подъем; возрастание вероятности возникновения несостоятельности аудируемого лица в связи с кризисным состоянием отрасли; особенности производственной деятельности аудируемого лица, технологические особенности производства. При оценке достоверности финансовой отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной. Совокупность неисправленных искажений включает: конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита; наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены. Если аудитор приходит к выводу о том, что искажения могут оказаться существенными, ему необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую отчетность. В том случае, если руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую отчетность, а результаты расширенных аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с федеральным правилом № 6 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности». Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но неисправленными искажениями, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того, как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска-посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую отчетность с учетом выявленных искажений.
15. Методика аудиторской проверки учредительных документов и формирования уставного капитала. Экспертиза учетной политики организации.
Цель аудита — установить соответствие действующему законодательству правоустанавливающих документов, являющихся базой деятельности организации, а также договоров, оформляющих финансово-хозяйственные отношения. В качестве источников информации аудитор может использовать: учредительные документы аудируемого лица и изменения к ним; свидетельства о гос. регистрации и свидетельства о постановке на учет в налоговых органах; положения о филиалах, представительствах; учред. документы дочерних и зависимых обществ; лицензии на право осуществления отдельных видов деятельности; реестр акционеров, другие документы. В ходе работы аудитору рекомендуется выполнить следующее: установить организационно-правовую форму субъекта: проверить наличие подлинников устава и учредительного договора; убедиться в наличии подлинника свидетельства о гос. регистрации аудируемого лица; установить состав учредителей; проверить соответствие предмета деятельности, указанного в уставе, реально осуществляемым видам деятельности; убедиться в наличии необходимых лицензий; изучить структуру уставного капитала, предусмотренный и фактический порядок погашения задолженности учредителей по вкладам в уставный капитал; проверить соответствие реально существующей структуры управления, предусмотренной учредительными документами; рассмотреть организационную структуру экономического субъекта; наличие филиалов, обособленных подразделений; изучить предусмотренный учредительными документами порядок использования и распределения чистой прибыли, образование резервных и иных фондов специального назначения; в случае внесения изменений и дополнений в учредительные документы — проверить своевременность и правильность их гос.регистрации; сопоставить структуру и функции реально действующих ревизионных органов с порядком, декларируемым в учредительных документах.
Цель аудита учетной политики — установить соответствие внутрифирменных документов системы регулирования ведения и организации бух. учета экономического субъекта действующим законодательным нормативным актам и учредительным документам. При аудите данного сегмента в качестве источников информации аудитор может использовать: приказы об учетной политике и вносимых в нее изменениях; инструкции, описывающие функционально-организационную структуру экон. субъекта и его фин.служб; должностные инструкции; график документооборота; порядок проведения инвентаризаций; методические разработки отделов методологии бух.учета или внутреннего аудита экон.субъекта и т. п. Объектом изучения является документация по учетной политике экон. субъекта. Аудитор должен проверить следующие контрольные моменты: наличие приказа руководителя о принятии учетной политики экон. субъекта; соответствие принятой учетной политики требованиям действующего законодательства; соблюдение при подготовке учетной политики допущений и требований, установленных нормативными актами; полноту раскрытия избранных при формировании учетной политики способов ведения бух.учета, существенно влияющих на оценку показателей бух.отчетности и принятие решений пользователями бух.отчетности; принятую у экон. субъекта систему внутренней отчетности; должностные инструкции; утвержденные системы и графики документооборота; выбор формы ведения бух.учета; порядок проведения инвентаризаций имущества и обязательств; рабочий план счетов бух.учета; варианты использования счетов бух.учета, отличные от общепринятого порядка. Отдельно изучаются методологические вопросы учетной политики, оценивается эффективность их применения: варианты начисления износа основных средств, обоснованность их применения; классификационные требования и т. д.
16. Методика аудиторской проверки учета кассовых операций, операций по расчетным и валютным счетам. Цикл оплаты охватывает хозяйственные операции, связанные с погашением дебиторской и кредиторской задолженности путем получения (выплаты) денежных средств. Аудит цикла оплаты — один из ключевых моментов всей проверки. Часто у экономического субъекта документы, которыми оформлены кассовые и банковские операции, являются единственным достоверным источником аудиторских доказательств. Счета бухгалтерского учета «Касса», «Расчетный счет», «Валютный счет» относятся к категории проверяемых по существу. Поэтому в цикле оплаты целесообразно посредством проверки дебета и кредита счетов учета денежных средств подтверждать счета учета дебиторской и кредиторской задолженности. В ходе аудита цикла оплаты решаются следующие задачи: ознакомление с условиями хранения наличных денег, ценных бумаг и других денежных документов в кассе; изучение фактического порядка документального оформления операций по приходу и расходу денежных средств, ведения кассовой книги, учета кассовых операций; проверка соблюдения кассовой дисциплины (своевременности и полноты оприходования наличных денег в кассе и возврата в банк сверхлимитных остатков денежных средств, установленных правил расчетов наличными деньгами с юридическими лицами, порядка выдачи и возврата в кассу подотчетных сумм, целевого использования полученных из банка по чекам денежных средств (в том числе валютных) и др.); установление количества открытых в банках рублевых и валютных счетов, законности совершения операций по каждому счету; определение законности и целесообразности операций по поступлению и списанию средств банковских счетов предприятия (в том числе валютных), правильности их отражения в учете; проверка состояния платежно-расчетной дисциплины по заключенным договорам. Для проведения аудита цикла оплаты следует учитывать следующие источники информации: — договоры, заключенные с банками на расчетно-кассовое обслуживание;
— установленный лимит остатка денежных средств в кассе; — договор о полной материальной ответственности кассира; — документы о постановке на учет и обслуживание контрольно-кассовых машин; — регистры бухгалтерского учета (в зависимости от принятой формы его ведения) по счетам: «Расчеты с покупателями и заказчиками», «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», «Расчеты с подотчетными лицами», «Расчеты с персоналом по оплате труда», «Касса», «Расчетный счет», «Валютный счет»; — оправдательные и первичные учетные документы, в частности счета, выставленные покупателям на оплату отгруженной продукции, банковские документы, кассовые документы, описи инвентаризаций. В рамках аудита цикла оплаты аудитор может провести следующие тесты средств контроля: — изучить применяемый порядок инвентаризации денежных средств в кассе; — ознакомиться с организацией ведения кассовых операций, порядком инкассации выручки, в том числе на предмет возможного возникновения злоупотреблений;
— изучить порядок сверки расчетов с дебиторами и кредиторами и порядок их погашения.
17. Методика аудиторской проверки учета материально-производственных запасов.
Приступая к проверке аудитору необходимо изучить все нормативные документы, касающиеся порядка приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей, в частности, положения по учету материалов, тары, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, о порядке выдачи доверенностей материально-товарных ценностей и другие. Основной целью аудиторской проверки является получение достоверности информации: о наличии, движении и оценке имеющихся в наличии материальных ценностей; об обеспечении сохранности ценностей и соблюдении установленных нормативов их производственного потребления; о распределении стоимости израсходованных на производство материальных ценностей по объектам калькулирования. Положения учетной политики по учету товарно-материальных ценностей (ТМЦ) отражены в документе «Учетная политика». Аудитор должен обратить внимание на следующее: как учитываются материальные ценности — по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным иенам; какой метод используется для списания материальных ценностей на затраты производства; какой метод применяется для учета движения материальных ценностей на складах; как ведется начисление износа малоценных и быстроизнашивающихся предметов. После уточнения выполнения положений учетной политики можно приступать к проверке соответствующих комплексов задач по учету материальных ценностей. К таким комплексам относятся: аналитический учет движения материальных ценностей на складах предприятия; • учет использования материальных ценностей по направлениям затрат списания недостач, потерь и хищений материальных ценностей; учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП) в запасе и в эксплуатации; сводный учет материальных ценностей; • анализ использования материальных ресурсов. При проверке организации учета движения материальных ценностей на складах прежде всего надо проконтролировать организацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. Особое внимание должно быть уделено проверке расчетов по списанию материальных ценностей на затраты производства. Для этой цели на предприятии можно применить один из следующих методов: по себестоимости единицы запасов; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения закупок (метод ФИФО); по себестоимости последних по времени приобретения закупок (метод ЛИФО).
Проверка правильности отнесения и списания материальных ценностей, образованных в результате недостач и хищений, проводится аудитором в том случае, если такие данные обнаружены. Они возможны в результате форс-мажорных обстоятельств (землетрясение, наводнение, пожар) или обнаруживаются при проведении инвентаризации. При проверке ведения учета по малоценным и быстроизнашивающимся предметам (сч. 12 и 13) надо принять во внимание, что учет движения МБП на складах обычно ведется такими же методами, как и учет материальных ценностей. Что касается учета МБП в эксплуатации, то для их погашения предприятие может использовать следующие схемы, которые отражаются в его учетной политике: начисление износа в размере 50% стоимости при передаче МБП со склада в эксплуатацию и в размере остальных 50% при выбытии за непригодностью; начисление износа в размере 100% при передаче предметов в эксплуатацию; списание в расход по мере отпуска в производство или в эксплуатацию. Заключительным этапом проверки является контроль ведения сводного учета материальных ценностей. Эти данные проверяются по данным журнала-ордера № 10, ведомостей ф. 10, 11, Юс, 14, 15с и Главной книги. При необходимости аудитор может провести анализ всей системы организации учета материальных ценностей и дать рекомендации по ее рационализации. Анализ использования материальных ресурсов предусматривает получение данных по соответствию запасов установленным нормам, расходу материалов (в натуре или по стоимости) на 1 руб. изготовленной продукции и др.
18. Методика аудиторской проверки соблюдения трудового законодательства и расчетов по оплате труда. Правильность оформления работников (прием на работу и увольнение) проверяется по приказам, контрактам, трудовым соглашениям. Из применяемых систем оплаты труда в основном используются сдельная и повременная системы, что должно быть отмечено в соответствующих документах работников предприятия. При повышенной оплате труда необходимо проверить правильность применения тарифных ставок или условий контракта, а при сдельной — правильность применения норм и расценок. Проверка организации учета и контроля выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам. Аудитор проверяет, как оформлены первичные документы (наряды, маршрутные листы и др.), правильность применения норм и расценок, наличие подписей должностных лиц, заполнение соответствующих реквизитов, обращает внимание на имеющиеся исправления. При проверке применяются такие методы сбора аудиторских доказательств, как проверка документов, подготовленных на предприятии, контроль арифметических расчетов (определение сумм сдельной заработной платы). Проверка расчетов по начислению повременных и прочих видов оплат. В этом комплексе аудитор проверяет, как производились начисление повременной оплаты, расчеты по среднему заработку, расчеты за дни пребывания в отпуске, расчет премий и других видов оплат. Проверка начисленной повременной оплаты для работающих с установленным окладом ведется по формуле: Сзп=Сокл*tp/tф, где Сзп — сумма начисленной заработной платы, Сокл— оклад работающего, tp — отработанное время в месяц по графику рабочего времени (в часах), tф — месячный фонд рабочего времени (в часах). Начисленная повременная оплата для работников с оплатой согласно установленным разряду и тарифу проверяется по формуле: Сзп=Ti*tp где Ti — тариф i-разряда (i = 1, 2, ..., 7). Проверка расчетов удержаний из заработной платы с физических лиц. К основным видам удержаний относятся: подоходный налог, взносы в пенсионный фонд, удержания по исполнительным листам, прочие удержания (за брак, за товары, купленные в кредит, и др.). Удержания по пенсионному фонду с физических лиц составляют 1% общей суммы дохода. Проверка этого не составляет трудности. Удержания по исполнительным листам проверяют, пользуясь соответствующей формулой расчета. Расчет удержаний по исполнительному листу (на детей) выполняют по формуле: Суд=(Снач-Сп.н.)*N/100, где Суд — сумма удержаний на содержание детей, Снач — общая сумма начислений по работающему за месяц, Сп.н. — сумма подоходного налога, удержанного с начисленной за месяц суммы, N — процент удержаний. Проверка ведения аналитического учета по работающим. Аналитический учет расчетов с персоналом по оплате труда ведется по физическим лицам, как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия, по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и другим выплатам и удержаниям (налогам, платежам и др.). Проверка сводных расчетов по оплате труда. Сводные расчеты по заработной плате выполняют проверку данных по сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующих с ним счетов. При журнально-ордерной форме учета обороты по кредиту этого счета проверяют по данным журналов-ордеров № 10 и 10/1, а дебетовые данные по сч. 70 (выдача заработной платы, удержания и др.) — по данным журналов-ордеров № 1 «Касса», № 2 «Расчетный счет», № 8 — по счетам учета расчетов с бюджетом, депонентами и др. Для контроля расчетов по оплате труда используются следующие документы: первичные документы по учету выработки и заработной платы, расчетные (расчетно-платежные) ведомости, лицевые счета работающих, платежные ведомости и др. Прежде всего необходимо проверить соответствие итогов в отдельных ведомостях (цехов, отделов) с общими итогами по предприятию. Далее проверяется правильность производимых операций по отнесению начисленной заработной платы на соответствующие счета. Так, выплаты из фонда оплаты труда, включенные в себестоимость продукции, относятся в дебет сч. 20, 23, 25, 26 (производственные затраты), 29 (на расходы непромышленных производств и хозяйств), 08 (капитального строительства). Затраты, относящиеся за счет остающейся в распоряжении предприятия прибыли, относятся на сч. 88, за счет нераспределенной прибыли прошлых лет и отчетного года — на сч. 88 (соответствующий субсчет).
Проверка налогооблагаемой базы, налогов и платежей в бюджет и внебюджетные фонды. Помимо контроля расчетов по оплате труда необходимо проверить правильность расчетов по начислению налогов и платежей в бюджет и внебюджетные фонды. С этой целью уточняют базу налогообложения для определения налогов и платежей, перечисляемых в бюджет (на нужды образования) и внебюджетные фонды (сч. 69): по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, медицинскому страхованию, по фонду занятости. Проверка депонированных сумм по заработной плате. Аудитор проверяет, как организован аналитический учет по сч. 76, субсчет «Депонированная заработная плата». Он устанавливает, велись ли карточки в разрезе физических лиц и депонированных сумм, как производилась выдача сумм депонированной заработной платы, куда относилась депонированная заработная плата после окончания срока исковой давности (трех лет) и т.п.
19. Методика аудиторской проверки учета финансовых результатов и их использования.
Цикл реализации и формирования финансового результата охватывает хозяйственные операции, связанные с реализацией готовой продукции (работ, услуг), реализацией и прочим выбытием основных средств, нематериальных и прочих активов и приводящие к образованию дебиторской задолженности, а также выявление финансового результата от данных операций.
Операции этого цикла играют основную роль в формировании результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта, поэтому их достоверность весьма важна. При проверке цикла реализации аудитор, с одной стороны, располагает внутренними источниками доказательств (расчеты себестоимости реализованной продукции, накладные на отпуск готовой продукции, акты ликвидации основных средств), а с другой — смешанными источниками доказательств (счета, выставленные экономическим субъектом на оплату отгруженной продукции и акцептованные покупателями в установленном порядке), которые могут быть подтверждены сведениями, полученными от третьих сторон (подтверждение объема дебиторской задолженности). Для успешного проведения проверки рассматриваемого цикла аудитор должен иметь представление о характере и особенностях рынков сбыта продукции, выпускаемой экономическим субъектом, конкурентной ситуации на этих рынках, платежеспособности потребителей этой продукции. Для проверки цикла реализации и формирования финансового результата аудитор может использовать следующие источники информации:
— договоры, которыми оформлены операции по реализации продукции, реализации и прочему выбытию прочих активов (в частности, договоры купли-продажи, мены и дарения);
— расчетные документы (в частности, счета, выставленные покупателям на оплату отгруженной продукции); — счета-фактуры для расчетов по НДС; — регистры бухгалтерского учета (в зависимости от принятой формы его ведения) по счетам «Готовая продукция», «Продажи», «Прибыли и убытки», «Основные средства», «Амортизация основных средств», «Нематериальные активы», «Амортизация нематериальных активов», «Материалы», «Расчеты с покупателями и заказчиками», «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», «Расчеты с бюджетом» и т. д.;
— оправдательные и первичные учетные документы, в частности, формы: «Акт на списание основных средств»; «Акт на списание автотранспортных средств»; «Накладная на отпуск материалов на сторону»; товарно-транспортные накладные; накладные на отгрузку готовой продукции и т. д.
20. Особенности проведения аудита в системе компьютерной обработки данных (КОД) при использовании ПК аудиторами.
При проведении аудита в системе компьютерной обработки данных (КОД) сохраняются цель и основные подходы к определению методов проведения аудита. Однако КОД влияет на изучение аудитором системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица. Это вызвано тем, что источниками информации для аудитора выступают учетные документы на машиночитаемом носителе, в памяти компьютера находится постоянная нормативно-справочная информация, применяется автоматизированная форма бухгалтерского учета. В случае отсутствия у аудитора знаний о техническом, программном, математическом обеспечении компьютерной техники рекомендуется использовать работу эксперта в области КОД в соответствии с правилом (стандартом) «Использование работы эксперта». Однако эксперт оценивает только систему обработки информации, в то время как аудитор — достоверность формируемой с помощью этой системы отчетности. Аудиторская организация не может ни передавать, ни разделять с кем-либо свою ответственность за выражение мнения об отчетности аудируемого лица в аудиторском заключении. Аудиторская организация ожидает получить помощь эксперта по вопросам оценки надежности системы КОД клиента в целом, оценки законности приобретения экономическим субъектом бухгалтерского программного обеспечения, алгоритмов, расчетов, формирования на компьютере необходимых аудитору учетных регистров. Работая в среде КОД, аудитор изучает организационную форму обработки данных, форму бухгалтерского учета и его автоматизированные разделы, применение локального или сетевого варианта обработки данных, обеспечение архивирования и хранения данных. Аудитор должен также описать техническое, программное, технологическое обеспечение КОД. Он оценивает возможности компьютерной системы с точки зрения ее гибкого реагирования на изменения хозяйственного законодательства, формирования управленческой отчетности, проведения аналитических процедур, а также степени квалификации учетного персонала в области информационных технологий.
Аудиторский риск в среде КОД возрастает в случае децентрализации компьютеризированной среды, низкого уровня знаний бухгалтерского персонала в области информационных технологий, отсутствия внутреннего контроля за функционированием среды КОД и доступом в систему. Снижению аудиторского риска способствуют следующие факторы: лицензированная система автоматизации, возможность углубления контроля с помощью программного обеспечения, наличие контроля программного обеспечения, применение аудируемым лицом единой среды КОД с единым программным обеспечением, квалифицированная, согласованная и долгосрочная информационная политика экономического субъекта. В условиях КОД аудит может проводиться с использованием машинно-ориентированных и (или) ручных процедур. Машинно-ориентированные процедуры включают программные средства, используемые аудитором для проверки компьютерных файлов клиента, а также контрольные примеры для тестирования аудитором алгоритмов КОД. Источниками получения аудиторских доказательств при проведении аудиторских процедур являются данные в виде таблиц, ведомостей, учетных регистров, подготовленных в системе КОД аудируемого лица. Аудитор может использовать оригиналы и копии документов в качестве рабочей документации, делать на них ссылки, пометки и т. д. При работе аудитора в системе КОД клиента без вывода данных на печать рабочая документация составляется аудитором самостоятельно. Рабочие документы, подготовленные на машинных носителях, могут храниться в архиве аудиторских файлов на машинных носителях.
21. Функциональная структура системы автоматизации аудиторской деятельности (СААД). Состав задач и их назначение. Внедрение и использование компьютерных технологий обработки учетной информации явилось одним из наиболее значительных достижений науки и управления. Система электронной обработки данных субъекта хозяйствования существенно влияет на методики ревизии и аудита. Аудитор на стадии подготовки к проверке хозяйствующего субъекта должен изучить организационно-техническое обеспечение контроля и определить необходимость привлечения для исследования его надежности технических специалистов. В процессе исследования системы электронной обработки учетных данных могут быть установлены особенности алгоритма систематизации информации, влекущие ее искажение. Важным для аудитора является знание последовательности и логичности обработки данных, организация работы персонала по подготовке информации, что позволит сделать вывод об эффективности организации учетных работ. В условиях электронной обработки информации большое значение необходимо придавать качеству учетных данных. Информация в электронной системе учета должна отражаться своевременно, в полном объеме и с достаточным уровнем детализации. При исследовании системы электронной обработки данных особое внимание следует уделить установлению в ней рисковых зон. Этого можно достичь при проведении процедур тестирования электронной системы учета. На начальном этапе аудитор производит тестирование вводной информации. Необходимость тестирования вызвана тем, что даже самая совершенная система электронной обработки информации не даст реальных результатов, если исходные данные не отражают по существу совершенные хозяйственные операции. Тестирование электронной системы обработки данных предполагает проведение теста на полноту отражения на машинных носителях исходной информации и на соответствие компьютерных и документированных данных. Если система электронной обработки информации не обеспечивает такого соответствия, то аудитор может сделать вывод о недостоверности выходной информации, полученной в результате обработки данных. Если система сбора и регистрации данных не позволяет достичь вышеуказанного соответствия, то следует ставить вопрос о невозможности дальнейшего использования такой системы и необходимости восстановления бухгалтерского учета на основе достоверных данных.
Одной из причин, которая приводит к искажению информации, является сбой в работе аппаратных средств, В этих условиях представляется особенно важным то, чтобы в бухгалтерских программах в обязательном порядке была заложена функция архивирования. Простые системы электронной обработки информации обычно предполагают обработку всех данных на одном компьютере или в локальной компьютерной сети. Такая система является предельно централизованной, что, с одной стороны, облегчает возможность контроля, а с другой, необходимая первичная обработка данных в территориально удаленных подразделениях выполняется, как правило, вручную, что увеличивает риск ошибок. Децентрализованная система электронной обработки информации более сложная, как с точки зрения ее разработки, так и настройки, эксплуатации и контроля. Она позволяет снизить риск ошибок при обработке данных в удаленных подразделениях. Однако некоторые из таких систем предусматривают обмен данными между подразделениями ручным способом, то есть путем ввода результатов обработки информации в одном подразделении в качестве исходных данных учетной системы в другом подразделении. С увеличением сложности системы электронной обработки данных и привлечением к участию в ее эксплуатации большого числа специалистов закономерно возникает необходимость разделения функций персонала. Поэтому проверяющий должен выяснить структурную организацию и функциональные обязанности отдельных работников. Функциональные обязанности работников должны включать; описание конкретных блоков системы электронной обработки данных, обязанности и правила доступа работников к информации, выполняемые ими функции.
Разделение функций приводит к необходимости введения специальных разрешений на доступ к данным в системе электронной обработки информации.
22. Применение персональных компьютеров при аудите основных разделов бухгалтерского учета. Согласно правилу (стандарту) «Проведение аудита с помощью компьютера» основное назначение использования компьютеров при аудите — организация аудита как последовательности выполняемых аудиторских процедур с целью повышения эффективности при взаимодействии человека с компьютером. При проведении аудита с использованием компьютеров сохраняются цель и основные элементы методологии аудита. Информационное обеспечение аудита с применением компьютеров включает два основных источника: а) данные бухгалтерского учета экономического субъекта на бумажных носителях или в виде базы данных бухгалтерии; б) нормативно-справочную базу и систему форм рабочей документации аудитора. Программные средства системы, используемой аудитором при проведении аудита, должны обеспечивать: а) анализ содержания формируемой в бухгалтерии экономического субъекта базы данных, если таковая существует и доступна; б) контроль показателей, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета экономического субъекта; в) тестирование алгоритмов, используемых в автоматизированной системе бухгалтерского учета; г) контроль соответствия показателей, содержащихся в формах бухгалтерской отчетности, данным бухгалтерских регистров или базы данных, формируемой в бухгалтерии при обработке первичных документов; д) использование возможностей поисково-справочных информационных систем в области нормативных и законодательных актов, регламентирующих бухгалтерский учет и аудит в Российской Федерации; е) формирование аудиторской документации (рабочей и итоговой).
При планировании проведения аудита с применением компьютеров следует учесть: а) наличие в аудиторской организации необходимого обеспечения как для проведения аудита, так для оказания сопутствующих аудиту услуг с применением компьютеров; б) дату начала аудиторской проверки, которая должна соответствовать дате представления аудитору данных в виде, согласованном с экономическим субъектом; в) факт привлечения к работе экспертов в области информационных технологий; г) знания, опыт и квалификацию аудитора в области.
23. Организация внутреннего контроля на предприятии.
Система внутреннего контроля состоит из следующих элементов:
1) компетентный, заслуживающий доверия персонал с четко определенными правами и обязанностями; 2) разделение соответствующих обязанностей; 3) соблюдение необходимых формальных процедур при совершении хозяйственных операций; 4) физический контроль над активами и документацией; 5) своевременное составление первичных документов; 6) организация системы внутреннего аудита. Компетентный, заслуживающий доверия персонал с четко определенными правами и обязанностями — самый важный элемент внутреннего контроля. Если персонал не будет отвечать самым высоким требованиям, вся система будет неэффективной, даже при том, что остальные составляющие системы будут правильно организованы. Работники предприятия должны быть компетентны, честны, исполнительны. Права и обязанности каждого сотрудника должны быть четко сформулированы в должностных инструкциях. Разделение соответствующих обязанностей необходимо для предотвращения злоупотреблений и хищений, а также для выявления случайных ошибок. Если один и тот же человек совершает хозяйственную операцию и сам отражает ее в учете или
выполняет все учетные функции, начиная от составления первичных документов и заканчивая составлением баланса, возрастает вероятность того, что ошибка не будет обнаружена. Соблюдение необходимых формальных процедур при совершении хозяйственных операций работниками предприятия должно быть неукоснительным. Данный элемент внутреннего контроля непосредственно связан с четким определением прав и обязанностей каждого работника. Каждый сотрудник должен, во-первых, абсолютно точно знать, какие формальные процедуры ему следует выполнять при исполнении своих должностных обязанностей, и, во-вторых, точно их выполнять. Физический контроль над активами осуществляется путем • обеспечения охраны имущества организации;
• плановых инвентаризаций имущества предприятия в соответствии с Положением о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и учетной политикой организации; • инвентаризаций имущества в установленных указанным выше Положением случаях.
Физический контроль над документацией осуществляется: • созданием графика документооборота организации; • последовательной нумерацией первичных документов каждого вида в течение отчетного периода (это нужно также для обеспечения поиска документов при необходимости и выявления отсутствующих документов); • гашением первичных и оправдательных документов в установленных случаях (это необходимо во избежание повторного их использования);
• брошюрованием документов в папки по окончании отчетного периода; • организацией архива в экономическом субъекте; • сдачей папок документов в архив по истечении сроков оперативного хранения документов в бухгалтерии предприятия, установленных графиком документооборота организации. К первичным документам в организации предъявляются следующие требования: документы • должны быть оформлены в момент совершения хозяйственных операций или сразу после их окончания, так как при большом интервале времени между совершением операции и ее учетом возрастает вероятность ошибочных записей в первичном документе. Кроме того, операция вообще может остаться не отраженной в учете: • должны содержать обязательные реквизиты, установленные Законом «О бухгалтерском учете»; • должны соответствовать типовым формам, если таковые установлены; • должны соответствовать формам документов, описанным в учетной политике организации (в случае, когда формы документов установлены учетной политикой организации): • бухгалтерские справки, содержащие обоснование исправлений в случаях, когда в бухгалтерский учет вносятся исправления, специальные расчеты должны быть изложены просто и ясно во избежание двусмысленного толкования. Орган внутреннего аудита в организации создается с целью независимой проверки выполнения сотрудниками организации должностных обязанностей. Организационные формы внутреннего аудита могут быть различными, например, отдел внутреннего контроля, управление, бюро, отдельная группа внутренних аудиторов и др. Так как создание органа внутреннего аудита -достаточно дорогое мероприятие, а эффективность его работы не всегда возможно измерить в денежном выражении, многие руководители предприятий недооценивают важность этой структуры.
24. Основные цели и задачи внутреннего контроля.
Руководство предприятия, разрабатывая эффективную систему внутреннего контроля, учитывает самые различные обстоятельства, в том числе те обстоятельства, которые входят в задачу аудитора по оценке системы внутреннего контроля предприятия. Управленческий учет требует различной информации о всех сторонах планирования и ведения бизнеса. Бухгалтерский учет, о котором аудитор представляет заключение руководству предприятия, ограничен правовыми рамками Законов и Положений, содержащих требования о целях, системе, методах, сроках и формах бухгалтерской отчетности предприятия. При разработке эффективной системы внутреннего контроля руководство предприятия, как правило, преследует следующие цели: 1. Обеспечение надежной информацией для успешного руководства предприятием и принятием эффективных управленческих решений. Например: при появлении фактов уменьшения спроса на производимую продукцию необходимо своевременно обеспечить руководство информацией о причинах падения спроса для принятия управленческих решений о способах учета пожеланий покупателей и координации деятельности в целях снижения расходов. 2. Обеспечение сохранности активов, документов и регистров предприятия.
Материальные активы предприятия должны быть защищены надежной системой контроля в целях предупреждения их хищения, использования в неподобающих целях или случайного уничтожения.
Серьёзной защиты и контроля требуют и неосязаемые активы (дебиторская задолженность), важные документы (договора и контракты) и регистры бухгалтерского учета (Главная книга и журналы).
В связи с развитием компьютерных систем требуют должных мер к обеспечению сохранности объемы информации, хранящиеся на компьютерных носителях. 3. Обеспечение эффективности хозяйственной деятельности в целях избежания непроизвольных затрат во всех областях хозяйственной деятельности, а также для предотвращения неэффективного использования всех прочих ресурсов. (Иногда затраты на выполнение задач, указанных в первых двух пунктах в цифровом выражении превышают ту возможную прибыль, которая может быть получена в результате проведения предлагаемых мероприятий. Следовательно, на первый взгляд, мероприятия, указанные в пунктах 1,2 могут казаться неэффективными. Но отказ от выполнения мероприятий по обеспечению надежной информацией и сохранности активов и регистров может привести к непоправимым потерям. При утрате или хищении заинтересованными лицами данных о количестве и ценах поставляемого сырья возможно снижение конкурентоспособности производимой продукции.) 4. Обеспечение соответствия предписанным учетным принципам. Система внутреннего контроля должна обеспечить необходимую степень уверенности в том, что должностные лица и работники предприятия следуют требованиям и правилам, закрепленным внутренними документами предприятия: • положениями об отделе, службе, иных подразделениях предприятия. • должностными инструкциями руководителей, менеджеров и специалистов предприятия, • приказом об учетной политике предприятия,
• приказами и распоряжениями генерального директора (директора), иных руководителей, изданными в соответствии с их компетенцией. 5. Обеспечение выполнения требований федеральных законов и иных правовых актов Российской Федерации и местных органов власти при осуществлении финансово-хозяйственных операций.
25. Организация внутреннего аудита в коммерческих организациях.
Эффективность системы внутреннего контроля в известной степени зависит от его места в организационной структуре предприятия. На предприятии в соответствии с его учредительными документами или правилами внутреннего распорядка может создаваться служба внутреннего аудита. Эта служба создается с целью проверки эффективности контрольных методов и процедур на предприятии, оказания помощи администрации в контроле за работой всех подразделений и защиты законных имущественных интересов собственников. Условием успешной работы службы внутреннего аудита является ее независимость от других подразделений, что достигается путем прямого подчинения этой службы руководителю предприятия. Эта служба действует на основании Положения, утверждаемого руководителем предприятия или собранием учредителей (акционеров). На должность руководителя и ведущих специалистов службы целесообразно назначать высококвалифицированных специалистов с высшим экономическим образованием, опытом бухгалтерской и экономической работы, отсутствием судимости, имеющих аттестат аудитора или профессионального бухгалтера-эксперта. Сотрудниками службы могут быть квалифицированные специалисты по другим профилям для осуществления контроля за технологическими процессами производства. Должностные инструкции для внутренних аудиторов должны предусматривать общие положения, конкретные должностные обязанности, права и персональную ответственность . В практической работе служба внутреннего аудита руководствуется законодательными и нормативными актами РФ, министерств и ведомств, органов местного самоуправления, правилами (стандартами) аудита, а также учредительными документами, приказами и распоряжениями руководителя предприятия, инструкциями, положениями и т. п. Штат и структура службы зависят от особенностей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, объема, сложности и условий осуществляемых контрольных процедур. Служба внутреннего аудита должна иметь следующие права: проверять первичные документы, учетные регистры, планы, сметы и другие документы по финансово-хозяйственной деятельности; знакомиться с учредительными документами, приказами, распоряжениями должностных лиц, решениями и протоколами общих собраний учредителей, проектами и уже заключенными хозяйственными договорами; обследовать территорию предприятия, складские, производственные, хозяйственные и служебные помещения, объекты строительства; проверять наличие, состояние и сохранность имущества у материально-ответственных лиц; требовать проведения и проводить лично инвентаризацию имущества и обязательств предприятия, в необходимых случаях опечатывать кассы, склады и другие места хранения ценностей и документов; наблюдать за правильностью отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете; проверять достоверность показателей бухгалтерской и статистической отчетности, правильность расчетов и своевременность уплаты налогов; требовать от руководителей структурных подразделений, сотрудников администрации необходимые для проверки документы, а также устные и письменные объяснения по возникающим вопросам; проводить экспертизу эффективности системы управления и анализ производственно-хозяйственной деятельности и финансового состояния предприятия; подготавливать предприятие к внешнему аудиту и налоговому контролю, представлять при необходимости имущественные интересы предприятия в суде. Служба внутреннего аудита должна нести ответственность за: обоснованность и своевременность представления заключений о состоянии бухгалтерского учета и отчетности, о достигнутом уровне и факторах эффективности производственно-хозяйственной и финансовой деятельности предприятия, о соответствии учредительных и внутрихозяйственных документов действующему законодательству; обоснованность представленных предложений по улучшению организации системы контроля, бухгалтерского учета, материальной ответственности должностных лиц, программ развития видов деятельности, проектов оптимизации производственных затрат, налогообложения и др.; правильность консультаций, оказываемых учредителям, руководителям, специалистам предприятия по вопросам организации производства, системы управления, ведения бухгалтерского учета, налогового и хозяйственного законодательства и др.
26. Средства внутреннего контроля в системе бухгалтерского учета.
Средства контроля должны обеспечить:
• выполнение хозяйственных операций только с одобрения руководства как в целом, так и в конкретных случаях; • фиксирование в бухгалтерском учете всех операций в правильных суммах, на надлежащих счетах бухгалтерского учета, в правильном периоде времени, в соответствии с принятой в экономическом субъекте учетной политикой и обеспечение возможности подготовки достоверной бухгалтерской отчетности; • доступ к активам только с разрешения соответствующего руководства; • определение руководством с установленной периодичностью соответствия зафиксированных в бухгалтерском учете и фактически имеющихся в наличии активов и в случае расхождений принятие надлежащих мер.
27. Классификация процедур внутреннего контроля.
Процедуры контроля - специальные проверки, выполняемые должностными лицами и работниками предприятия. Процедуры контроля на предприятии определяются компетентностью руководителей, менеджеров, специалистов и работников предприятия, разделением функциональных обязанностей, контролем доступа к активам, документам и осуществлением периодических сравнений учетных данных. Процедурами внутреннего контроля являются: • арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей; • проведение сверок расчетов;
• проверка правильности осуществления документооборота и наличия разрешительных записей руководящего персонала; • проведение в соответствии с установленным порядком периодических плановых и внезапных инвентаризаций кассовой наличности, бланков строгой отчетности, ценных бумаг и товарно-материальных ценностей на предмет выяснения соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию; • использование для целей контроля информации из источников, расположенных вне данного экономического субъекта; • осуществление мер. направленных на физическое ограничение доступа несанкционированных лиц к активам предприятия, к системе ведения документации и записей по бухгалтерским счетам;
• исследование динамики хозяйственных показателей, сравнение плановых и сметных хозяйственных показателей с фактически имевшими место и выяснение причин существенных расхождений.
28. Понятие и сущность внутреннего аудита. Его роль и значение в общей системе управления организацией.
Под системой внутреннего контроля подразумевается существующая политика предприятия и все связанные с ней процедуры, направленные на выявление, исправление и предотвращение существенных ошибок и искажений информации, которые могут появиться в бухгалтерской отчетности. Такой контроль позволяет руководству предприятия осуществить правильное и эффективное ведение бизнеса, обеспечить соблюдение действующего законодательства при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, разработать методы защиты и сохранности активов, предотвратить и обнаружить мошенничество и ошибки, обеспечить точность, полноту и защиту учетных записей и своевременную подготовку достоверной бухгалтерской и финансовой отчетности.
Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые относятся непосредственно к функциям системы бухгалтерского учета, и включает: а) контрольную среду, в которой происходят действия, отражающие общее отношение руководства, Совета директоров и акционеров предприятия к контролю. К факторам контрольной среды относятся: •политика и методы управления, •организационная структура предприятия, •деятельность Совета Директоров, •деятельность внутреннего аудита, •методы распределения функций управления, ответственности и контроля, •кадровая политика и практика, разделение обязанностей, •внешние воздействия (проверка со стороны гос. органов); б) систему учета - учетную политику и процедуры предприятия, касающиеся адекватности записей хозяйственных операций в соответствующих регистрах; в) процедуры контроля - специальные проверки, выполняемые должностными лицами и работниками предприятия. Процедуры контроля на предприятии определяются компетентностью руководителей, менеджеров, специалистов и работников предприятия, разделением функциональных обязанностей, контролем доступа к активам, документам и осуществлением периодических сравнений учетных данных. Эти три составляющие системы внутреннего контроля во взаимосвязи должны обеспечивать предотвращение, выявление и исправление существенных ошибок и искажения учетной информации при подготовке бухгалтерской отчетности.